[摘要]本文以我国加入WTO后审计市场对外开放为背景，深刻论述了WTO框架对我国审计市场管理机制提出的新要求，并在全面分析我国现行的审计市场管理机制现状的基础上，提出了创新我国审计市场管理机制的思路。

　　[关键词]WTO；审计市场；管理机制；中外比较；创新思路

　　一、WTO对我国审计市场管理机制的创新要求

　　按照WTO协议的框架要求，加人世贸组织后，我国将如期扩大对外开放包括会计服务市场在内的所有服务市场，未来将有越来越多的国外会计公司大举进入我国广阔市场。同时，其他国家的审计服务市场也按WTO的有关规则向我国开放，WTO框架下的审计市场是一个规范化、法制化、多元化、有序竞争的、透明的、开放式的国际化市场，它对我国审计市场管理机制提出了新的要求：

　　（一）WTO要求我国资本市场发育不断成熟

　　加入wro后，各成员国的政治、经济和文化交流日益频繁，货币交易、资金借贷和资本的国际流动必然要求以规范化和成熟的资本市场作为基础。由于资本市场是审计市场得以存在和发展的前提，审计市场是资本市场不断发展的客观要求，审计市场与资本市场密不可分。

　　资本市场的有效性、成熟度和规模化直接影响着社会资源的配置效率，制约着审计市场的发展空间和规模，牵制着审计市场信息的传递机制。不断成熟的资本市场对优化审计客体的产权制度与公司治理结构、防止会计信息粉饰、规范审计市场竞争秩序、提高审计市场质量具有重大意义。WTO框架下，开放的审计市场必须以有效、完善、成熟和规模化的资本市场为依托。没有成熟的资本市场，审计市场的功能作用也就难以发挥。可见，资本市场不断成熟是我国加入wT0后审计市场管理机制国际化运行的重要平台。

　　（二）WTO要求审计市场规范化建设具有国际趋同性

　　审计市场规范化要求建立健全与审计市场相关的法律法规，既包括市场准入制度、退出制度、市场监管制度，又包括审计主体执业独立性规范、质量控制规范，还包括审计收费标准规定、主体后续教育规范等等。审计规范是明确审计市场各方关系人权利、义务的依据，是约束市场主体行为的工具，是审计市场正常运行的保证，开放有序的审计市场需要健全的法律约束和对等的权责关系。

　　不同国家的审计规范往往体现着不同的审计目标，并与该国的政治、经济、审计文化和审计理念息息相关。加入WTO后，各缔约国的审计市场相互开放，逐渐打破国与国的界限，最终融合成一个统一的国际性审计大市场。为了维护和促进成员国间这一审计大市场的健康发展，各成员国应该自觉地借鉴国际通行的审计规范，修改或废除与WTO规则不一致或内容相抵触的有关审计法律法规，使本国审计市场相关法律的立法取向顺应国际审计市场法律制度的发展趋势，提高审计规范在国际间的趋同性，特别是审计市场职业标准的国际通用性，保证国内有关法律法规及政策措施符合WTO游戏规则和本国的对外开放市场承诺，满足审计市场充分发育和步入国际化的需求，这是审计市场管理机制国际化运行的重要内容。

　　（三）WTO要求审计主体具有更高的独立性

　　加入WIO后，审计市场国际化使业务竞争、人才竞争、技术竞争由国内向国际延伸，竞争层次和竞争水平高于保护状态下的国内市场。开放后的审计市场与未开放的审计市场相比，市场相关的法律规范更加有效，信息披露更加充分，审计市场竞争更加有序。随着审计市场效率的提升，审计市场管理机制将发挥着越来越重要的作用，并逐步取代政府对审计市场的不当干预。在这样一个规范、有序的审计市场公平竞争状态下，独立性是左右审计市场透明度的灵魂，审计质量是市场竞争成败的关键，声誉发挥着极大的作用。审计主体只有诚实守信、秉公守法，高度地保持实质上和形式上的独立性，按照市场运行机制公平竞争，以质量取胜，才能在讲求公信力的审计市场上赢得一席之地。相反，若缺失独立性，可能会带来短期高额收益，但需要承受的风险更为巨大，欺诈一旦被识破就不得不付出高昂的成本代价，承担审计法律责任，甚至倾家荡产而被逐出市场。可见，诚实守信才有市场，开放的审计市场要求审计主体具有更高的独立性，这是审计市场管理机制国际化运行的重要保证。

　　（四）WTO要求确立和运行公平竞争的审计市场机制

　　WTO加快了全球经济一体化的进程，也加速了国际化审计市场的形成。WTO成员国的审计市场是WTO规则下统一大市场的一部分，审计市场机制在考虑本国特色的同时需要按照WTO规则进行运作。WTO框架下开放的审计市场强调市场机制配置社会资源的作用，强调公平竞争、信息透明的市场运行机制。显然，审计市场运作中市场这只看不见的手发挥着相当重要的作用。各国政府对审计市场机制的行政干预逐渐弱化，行业协会的监管也将与WTO规则逐步一致。不论是实行政府监管模式的审计市场、还是实行独立监管模式或市场监管模式的审计市场，遵循市场经济规律，确立公平竞争、信息透明的审计市场机制，已成为wr0框架下审计市场机制国际化运行的必然要求。

　　（五）WTO要求我国审计市场业态趋向国际主流

　　加入WT0意味着市场的开放，更意味着竞争的加剧。随着审计市场国际竞争的开始，国内市场的竞争也随之加剧。审计市场的国际竞争，使不同国家的审计市场趋于同质化、一体化，也使不同审计主体在国内审计市场上的业务界限渐渐模糊。从国际审计市场的业务发展看，以民间审计为核心，以政府审计和内部审计为基础的多元化审计市场经营格局已经形成，并且这三个审计主体之间的服务对象、业务范围及职权的划分界限日趋模糊，它们在审计市场体系中公平竞争、关联互动、优势互补和共谋双赢已成为国际审计市场业务经营的趋势。从国际审计市场监管方式看，采取行业自律的方式、完全的市场调节方式或组建专门机构进行监管的方式已成为目前通行的做法。可见，政府监管仅仅是辅助手段，是为了解决市场失灵，而不是取代市场的监管，我国审计市场应该顺应国际审计市场的发展态势经营和管理审计业务，这是审计市场管理机制国际化运行的必然趋势。

　　（六）WTO要求我国审计市场监管国际协调化

　　作为WTO成员国的审计市场，是统一国际大市场不可分割的一部分，彼此间必然存在一种市场传递机制，使各国的审计业务、市场状况、审计规范、竞争态势相互联动、相互影响，最终融为一体。对审计市场监管时，我国不能只顾自己的眼前利益，只考虑本国的具体国情，应该以统一大市场为出发点，全面分析审计大市场的总体发展状况及趋势，制定具有前瞻性的审计市场监管策略，并注意与其他成员国沟通和协调，否则审计市场监管效果将会事与愿违。假如一国审计市场监管比其他成员国过于苛刻，则不利于本国审计主体和客体的健康成长，造成审计主体和客体为逃避监管将审计的需求与供给过多地向国外市场转移，导致本国审计市场的萧条。相反，一国审计市场的监管过于放松和弱化，则导致该国审计市场秩序混乱。在恶性竞争的压力下，审计主体作为“有限理性”的经济人，在利益驱动下可能提供虚假的信息，参与上市公司的造假。而审计客体在监管不力的环境中也往往丧失诚信，猖狂造假，从而严重影响审计行业的公信力，影响资本市场的发展。可见，各国审计市场监管的国际协同是WTO下审计市场管理机制国际化运行的必然结果。

　　二、我国审计市场管理机制的现状分析

　　作为WTO成员国的中国审计市场，已经被推入审计全球化浪潮中，但目前的审计市场管理机制与WTO的新要求相距甚远已成为不争的事实。

　　（一）袖珍型资本市场抑制了我国审计市场的发展

　　随着改革开放的不断深入，我国实行了有管理的浮动汇率制，实现了贸易项目下人民币的自由兑换，但资本项目却还处在严格的监管范围内，尚未全面对外开放，这对防范金融风险，维护国家安全发挥了巨大作用。但同时也在一定程度上阻碍了我国资本市场的发展壮大。目前我国资本市场的上市公司数量不多，交易种类偏少，法律建设滞后，信息不对称，公司治理结构不完善，政府在市场监管上常常越位或缺位，公平、公正、公开透明的市场竞争机制尚未建立。市场在社会资源优化配置方面所起的作用还十分有限，投机色彩浓厚，还处在一个弱型有效的市场阶段，存在较大的系统性风险，甚至被喻为“赌场”，与类似西方成熟的规模资本市场相比，仍只能称为袖珍型资本市场。在尚不成熟的资本市场上，股票市场常常低迷，审计市场规模受到极大限制，缺少良好的运行环境，审计主体难以真正按照市场规则公平竞争，市场监管必然只能以政府强制性监管为主。在目前，我国审计市场难以参照国际审计主流的监管模式进行管理。

　　（二）政府不当的干预阻碍了我国审计市场管理机制的效用

　　市场调节功能决定着市场的发达程度，审计市场运行自然离不开市场这只无形的手。一国政府干预市场的程度会严重影响该国审计市场的发展状况。长期以来，由于我国经济落后于发达国家，市场经济还欠成熟，政府在引导与扶持经济发展中的力量和作用很大，在审计市场中担当着主要角色。资本市场基本上不存在市场对会计服务的内在需求，注册会计师的行为主要是行政管理的过程，而非市场自然选择的结果。20多年来，我国的独立审计不过是政府管制机构模仿国际惯例的一个附属物，审计市场的发展在很多方面依赖政府行政力量的推进。当然政府对审计市场的干预是必要的，在目前也是有效率的，但由于没有建立适当的对权力的制约，导致行政权力对独立审计市场人为行政细分。政府在审计市场管理中常常越位、移位和缺位，造成许多不当的干预，市场机制难以充分发挥固有的调节作用。随着政府职能的转变，政府对审计市场的干预逐渐减少，但政府干预的惯性仍然存在，使审计市场运行机制步履艰难。政府对审计市场过多的不当干预，不利于发挥市场固有的调节功能，阻碍了我国审计市场管理机制的作用功效。

　　（三）法律制度不健全导致我国审计市场质量监管机制效率低下

　　审计质量是决定审计市场生命力的关键，开放有序的市场需要高度透明的会计信息。在独立审计活动中，各审计关系人之间的信息不对称现象很难完全消除，依据信息不对称的基本原理，各审计关系人之间始终存在着隐藏的道德风险和逆向选择机会，强化审计市场质量控制机制是审计市场永恒的主题。在法律制度不健全的审计市场上，无序竞争常常使信息优势方在利益驱动下，利用自己占有信息的优势，提供虚假的信息，而毫不犹豫地将诸如职业道德、执业准则、质量控制准则等规范和要求抛到一边，为了追逐利益最大化铤而走险、豪赌一番，自觉或不自觉地参与上市公司的造假。而“一股独大”的国有企业作为审计的主要对象，内部人控制现象十分严重，会计造假十分猖狂，审计市场的质量监管机制显得苍白无力，执业质量不尽如人意。可见完善的市场秩序和较高的审计质量离不开健全、有力的法律监控体系和对等的权责关系。我国政府和相关部门虽然颁布实施了一系列规范审计市场活动的法律法规，但许多审计领域的法律到目前仍为空白，并且现行审计法律规范的系统性和协调性不强，有些甚至相互矛盾。此外我国现有的审计法律责任也规定过轻，特别是民事赔偿责任规定较低，并且执法不严，严重削弱了我国审计市场质量管理机制的作用。

　　（四）有效需求不足的市场状况影响了我国审计市场独立性监管机制

　　价格机制是市场中协调供需矛盾的平衡机制，然而我国价格机制的调节对审计市场失去了效用，政府干预下缺乏供求弹性的市场使恶性竞争、低价揽客现象十分严重。由于我国公司法人治理结构不合理，审计服务还没有成为企业的内在需求，再加上审计的客户标准在我国的法律中无具体规定，审计客户资源十分有限。截至2002年底，我国4403家会计师事务所中，71家具有证券、期货审计资格的会计师事务所仅为1300多家上市公司承办了审计业务，每家事务所的客户数平均不到2家。审计市场有效需求严重不足，存在着供大于求的现象，属于典型的买方市场。而美国的相关法律规定：凡是资产在500万美元，股东有500人以上的公司均需要接受审计。法国也规定：所有的股份公司、合资合营公司和发行债券的企业，其职工超过1000人的都需要接受审计，其他企业只要符合以下三条标准中的两条也需接受审计：其一是资产超过。1000万法郎；其二是其营业额2000万法郎；其三是职工总数在200人以上。此外，还有大量的合作性或协作性的经济事业单位需要接受审计，这为法国数量众多的小型会计审计事务所创造了生存的空间。在我国企业法人治理结构不完善的情况下，管理当局既是被审客户又是审计服务的需求者，掌握着支付审计费用的主动权，造成市场上对高质量独立审计服务的淡漠。由于我国审计市场供大于求，审计人员为了取悦于客户，在执行审计业务的过程中丧失独立性，出现恶性竞争或欺诈，成为审计违规的市场供给者，审计市场成为一个劣质品市场，即经济学家所称的“柠檬市场”，造成“劣币驱逐良币”的现象。

　　供大于求的市场现象，使我国审计市场独立性监管机制未能起应有的作用。为了遏制恶性竞争，我国应制定法定审计的最低收费制。

　　（五）制度缺损削弱了我国审计市场风险管理机制的发挥

　　从审计实践看，审计风险主要来源于两个方面：一是审计人员的执业水平，二是审计人员的独立性。制定严格的市场准入和退出制度，是有效发挥审计市场风险管理机制的前提。首先从审计人员看：注册会计师资格的取得，在国外必须是大学本科或硕士学历，而我国只需专科，在资格考试中不论是否为会计专业，仅要求五门科目合格。即使取得注册会计师资格证，也因我国没有个人信用档案制度而无法了解影响审计人员独立性的道德水　期，审计市场处在弱型有效的市场阶段，尚不具备这两种模式实施的条件，很多方面只有通过政府这只“有形的手”的适当干预，才能尽快达到成熟和规范。但为了尽快与国际接轨，审计市场除了政府部门和行业协会的监管外应逐步发挥市场自发调节机制的作用，培育公平竞争的市场机制。

　　（六）创新审计市场有效监管机制

　　有效监管不仅是审计市场可持续发展的根本保证，也是调控审计市场导向的重要手段。从美国“四大”国际会计公司到欧洲的独立审计，其成功经验表明：事务所只有通过国内联合、规模发展、业务多元、风险经营、强化职业培训、严格行业监督才能打造出国际名牌。为了规范市场竞争行为，重树审计市场形象，我国审计市场监管部门应当借鉴国际先进经验，创新当前落后的审计市场监管理念，逐步出台有利于我国事务所联合、兼并的新政策，鼓励事务所走规模化发展之路，以适应WTO下审计国际化竞争和发展的需要。通过市场监管，督促事务所引入风险管理机制，倡导品牌经营意识。审计市场监管部门可以组织公认的专家制订科学、合理的综合评价指标体系，成立权威专家评审委员会，定期对各审计主体进行评价，核定市场经营等级，评选审计市场明星并推行审计主体星级管理制度，建立健全系统化的考试、培训和人才标准体系，强化行业自律和行业监管力度，促进审计主体诚实守信，公平竞争，实现我国审计市场有效监管目的。

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