内容提要： 我国农村税费改革是一个制度变迁过程，这个制度变迁的进程取决于其参与者的态度和力量对比。在“费改税”制度变迁过程中，一共有三类主体参与，分别是农民、基层干部和政府高层，其中农民和政府高层是支持者，基层干部是反对者。但是，基层干部又是“费改税”各项具体措施的具体执行者，因此这个群体对“费改税”制度变迁过程的影响力比较大，也正因为如此，才使得我国“费改税”举步维艰。要想减小“费改税”的阻力，降低制度变迁的成本，就要有互补制度——行政体制的变迁过程同时发生。

　　从制度经济学的角度来看，“费改税”属于一种制度变迁，因此可以利用制度经济学的分析工具来探讨这个问题。我们运用有关制度变迁的两个假说，即制度变迁主体角色转换假说和制度互补假说。前者是说，制度变迁是在多元主体的合力作用下发生的，在制度变迁过程中不同的主体对制度变迁持有不同的态度，发挥不同的作用，对制度变迁产生不同的影响力；后者是指，制度变迁不仅仅是单独一项制度的变迁，而是一系列制度的变迁，只有这样，制度变迁才会降低变迁成本，发挥最大的潜力。我们准备利用这两个假说来分析我国“费改税”问题。

　　一、“费改税”：多元主体博弈

　　从实质上讲，农村税费改革就是对农村利益关系的一种调整，同时也是一次税制的变革。“费改税”的目的是为了减轻农民负担，规范基层财政费大于税的收入格局。基层财政之所以产生这种收入格局，主要是由于基层政府支出过大、冗员过多，而税收收入弹性小，税收收入的增长跟不上支出的增长，增加各项规费收入便成了弥补收支缺口的有效手段。费大于税的收入格局带来了许多不良后果，主要是加重了农民负担，影响农民的劳动积极性，同时易滋生腐败，政府职能不到位等等。因此，必须改变这种格局。

　　（一） “费改税”制度变迁中各参与主体扮演的角色

　　在“费改税”这个制度变迁过程中，大致有3类主体参与，即农民、基层干部和政府高层。农民和政府高层是支持者，基层干部是反对者。下面进行详细说明。

　　在目前我国的农业税费中，税收包括农业税、农业特产税、耕地占用税、屠宰税和农村个体户承担的工商税，农村收费包括乡统筹、村提留、“三乱”（乱收费、乱集资、乱摊派）等等。1994年到1999年农民的税费负担情况如表1所示。①表1中的农业各税包括农业税、牧业税、耕地占用税、农业特产税和契税，社会负担包括集资、行政事业性收费和罚没款等。

　　在农业各税的征收过程中存在较多的重复征税、提前征税和过度征税现象。尤其是农业特产税，寅吃卯粮现象最为严重，在许多地方，特产作物还没有成熟就已经征税，并且在征税时往往高估作物产量，在征收上也有刚性，只有增收没有减收。按照国家规定，农民的人均提留统筹费不准超过农民人均纯收入的5%，但是，由于各个地方都虚报农民收入，人为地提高了税基，从而提高了征收上限。在许多地方的税费征收过程中，往往是先由乡镇政府定下一揽子税费总额，然后向各个自然村按照人头分解，层层落实，这样使得税费负担有失公平。有些地区，强行将两工（劳动义务工和积累工）货币化，实行以资代劳，并且人为提高以资代劳的负担。以1999年为例，以资代劳负担就达到人均6.9元，劳均13.6元。除此之外，农村乱收费现象更是花样繁多，要么自立项目强行收费，要么人为扩大收费范围、提高收费费率，要么强买强卖、强行服务、甚至不服务等等。例如，最近在浙江的一项调查发现，国家规定农民申请结婚的过程中只需要缴纳约100元的婚姻状况证明费、婚前健康检查费和结婚证工本费就可以了，但是实际交费情况是少则700元，多则2800元，增收数额较大，浮动范围也较大，农民乱收费负担由此可见一斑。因此，如果“费改税”确实能够规范农村的税费征缴，切实减轻农民负担的话，农民肯定是“费改税”的最大得益群体，从而也就是最坚决的支持者。

　　基层干部，主要是指村级和乡镇级的政府官员，这类主体直接向农民征收各项杂费、政府基金、集资等项目，如果“费改税”确实规范了各项不规范的收入，那么，基层干部将成为受损者。因为从目前来看，他们所从事职能的主要收入来源（甚至包括其工资收入以及不规范的灰色收入等）就是收费、基金、集资等，如果将这部分收入进行规范，将会降低收入的弹性，对这部分人是不利的。因此“费改税”会侵犯基层干部的利益，如果在“费改税”的同时不解决基层干部的既得利益损失问题，基层干部将是“费改税”的反对者或者说阳奉阴违者。

　　政府高层，主要是指中央和省一级的政府机构，这类主体较多地从大局出发，考虑的是整个国家或者整个省份的综合效益，是决定是否“费改税”、以及怎样进行“费改税”的主体，不过他们的决定会受到来自下层信息的干扰，例如基层干部的汇报或者农民的上访等等，这类主体的态度会根据他们对各项信息的综合所作出的判断而定。最近几年，从中央到地方，各级政府（基层乡镇政府除外）一直十分重视农民减负问题，有关文件不断下发，出台的措施也不少，仅就中央来看，自1990年起，中共中央、全国人大、国务院先后发布了27个涉及农民减负的文件，例如，1991年12月国务院发布的《农民承担费用和劳务管理条例》，1993年通过的《中华人民共和国农业法》，1993年7月22日中共中央办公厅、国务院办公厅《关于对农民负担项目审核处理意见的通知》等等。由此可见，政府高层对农民减负问题是有决心的，从这一点来看，到目前为止，政府高层是“费改税”的支持者。

　　从角色来看，“费改税”制度变迁过程中，支持者是农民和政府高层，反对者是基层干部。

　　（二）各参与主体的影响力及博弈过程

　　农民人数众多，其整体力量不可忽视。不过，由于农民数量较多，这一利益团体内部的协商成本较大，搭便车行为比较严重。再加上中国农民比较多的接受了儒家文化中的“君君、臣臣、父父、子子”的奴性思想，从而使得这一团体往往处于被动的地位。中国农民较少会想到通过政治渠道来为自己谋求利益，中国的政治体制也不允许，农民较多的做法就是上访、写群众意见信，以期待当政者重视自己的处境，有少数的农民则在被逼无奈的情况下走向绝路。②基层干部是直接执行各项有关费改税措施的主体，因此，他们的工作积极性会对“费改税”的进程和成效有很大的影响。政府高层的力量更是强大的，在“费改税”的初始阶段，对费改税的进程和效果有着决定性的影响。③在“费改税”的过程中会出现基层干部的逆向选择和道德风险现象，也就是说，在政府高层决定费改税以前，基层干部会隐藏有关农民负担情况的信息，尽量使得政府高层不作出“费改税”的决定，一旦政府高层决定进行费改税后，基层干部便采取阳奉阴违的方式来扭曲“费改税”的过程。因此，在这三者之间的一般博弈过程应该是，当农民的税费负担足够大的时候，农民会采取上访、写信、以死抗争的手段引起政府高层的重视，此时基层政府没有办法再来隐瞒农民负担的真实情况，政府高层就会决定进行“费改税”，在“费改税”的初始阶段，政府高层会将较多的精力放在“费改税”上，基层干部在政府高层的强大压力下会表现出配合的姿态来，一旦政府高层有所懈怠，基层干部便会阳奉阴违，或者采取向上汇报等手段改变政府高层的认识，给费改税的进程造成阻力。只要农民的负担不是大到足够大的程度，中国广大农民对这一现象也是逆来顺受，当农民的税费负担又达到没有进行“费改税”前的程度的时候，农民上访、以死抗争的情况又多起来，基层干部无法再隐瞒农民的负担情况，这就又引起了政府高层的重视，从而又开始下一轮的税费改革。这种往复循环的状况可谓对中国农村税费改革的真实描述，中央政府三番五次地发布有关农民减负文件可以看作是每次循环的起始标志。安徽省“费改税”的试点情况也可以证实这一结论。安徽省试点改革切实减轻了农民的负担，这可以从表2中看出来。

　　但是，安徽省“费改税”试点改革使得乡镇和自然村等基层组织的财政收入大幅度减少，影响其正常运转。“费改税”后每个自然村基层组织收入平均减少3.32万元，比改革前平均减少63%，年均收入只有1.99万元，而一般村的最低开支为1.5万元，用来支付村级干部的工资和五保户的补助，即“吃饭”部分，基本没有任何建设资金，村级财政难有作为。此外，取消教育集资之后，农村教育投资建设资金难有着落，取消“两工”后，农村水利建设组织困难，使得农村村级组织不能够真正发挥作用，村级干部普遍感到工作难做，都有情绪。因此可以说，基层干部是这次税费改革的利益受损者，他们自内心里对费改税就有抵触情绪。安徽省“费改税”试点之所以在起初阶段取得了成效，就是因为政府高层的重视起了关键作用。在安徽试点中，成立了全省农村税费改革领导小组，由省委书记亲自挂帅，任组长，省长任副组长，并且从有关部门抽调人员组成省农村税费改革领导小组办公室，组织全省各地市、县和乡镇组建相应的机构，从而将“费改税”工作置于超常强化的领导之下。在这种超常压力之下，基层干部为了个人前途着想不会顶风行事，只有配合政府高层的工作。但是，一旦省政府放松督促，将工作重点转移，基层干部便会花样百出，想方设法地扭曲“费改税”的本来面目，异化“费改税”的过程，因为“费改税”确实使得乡镇财政捉襟见肘。基层干部可以采取很多方式阻挠“费改税”的进程。例如歪曲执行“费改税”方案，向上级反映要求改变“费改税”方案，向农民隐瞒相关政策，将从事种植业的农户负担转嫁给农民开办的乡镇企业等等。因此，如果没有在互补制度——行政体制发生相应变迁的基础上，单独进行“费改税”的话，“费改税”必然会是一个走走停停的过程。

　　二、“费改税”：制度互补假说

　　“费改税”是一个系统工程，单独进行“费改税”不可能真正地实现制度变迁。“费改税”的制度变迁过程还要配以相关制度的变迁才能够进行互补，降低制度变迁的成本。同“费改税”最为相关的制度是行政体制。在农村，我国行政体制基本上沿袭了计划经济时代的特点，对微观经济活动干预过多，服务意识差，公共物品无效供给或者强制性供给④大于需求，而真正适合农民需求的供给偏少，冗员过多，吃饭财政所占比例较大。这种行政体制直接带来了两个结果：一是行政机构支出过大，当前的财税体制不能够提供足够的规范性收入来弥补支出，这样，基层干部只有通过谋求非规范性收入来填平收支缺口；二是由于这块收入是不规范的，监督机制不健全，所以这种收入的开征为基层干部层层加码提供了机会，易滋生腐败。这样，改革行政体制、精简冗员、缩小开支，就降低了基层干部收取不规范收入的可能性；进行“费改税”，规范财政收入，培育地方的主体税种，增大税收收入的弹性，同时也杜绝了基层干部收取不规范收入的可能性，因此，这两项制度的变迁是互补的。

　　从表3可以看出，乡镇财政支出的绝大部分花在了人员支出上。在2000年财政支出决算中，教育事业费431.8万元，占总支出的41.495%，行政管理费226.9万元，占总支出的21.805%，行政事业单位离退休经费128.9万元，占总支出的12.387%.其中，在教育事业费支出中占比例最大的是教师工资，该乡镇教师月工资额为370326元，在2000年度该乡镇财政平均拖欠教师工资4个月，但是这一事实并未在财政决算表中予以反映，扣除这一影响后，教育事业费支出占总支出的比例为27.260%.通过进一步的调查我们了解到，拖欠教师工资的支出流向是装修乡镇办公大楼。其实，表3已经被该乡镇统计人员润色过了，据我们调查，在表中除了装修乡镇办公大楼的开支没有反映外，还有许多不便言表的大块支出项目没有如实反映，例如招待费等。教育支出是基层干部抵制“费改税”改革的一张王牌，在安徽省的试点中，县乡级政府向上级反映“费改税”给地方形成的收入过少，无法保障基本的教育支出，因为教育是安国利民的大事，因而政府高层会慎重考虑这一问题。但是实际情况是，基层政府在向上级汇报时，往往夸大教育支出占乡镇财政支出的比例，而在实际支出时，却想方设法压缩这一比例，并且从上面的分析可以看出，这两者之间的缺口是比较大的，那么，这块支出的流向就会变得大有文章可作了。针对这一情况我们建议，“费改税”过程中必须对基础教育的事权财权划分进行调整，将现行财税体制下归属地方支出的教育支出划给中央，由中央统管，统一办学，这一方面堵死了基层干部任意扩大非规范收入的口子，另一方面也是九年义务教育的要求，保证了全民的基本受教育水平。同时将原来与教育有关的地方税费收入经过调整后划给中央，以解决中央的教育支出收入来源问题，当然，如果地方政府有财力，也可以在中央已拨经费的基础上增加办学经费。

　　从表3还可以看出，在该乡镇财政收入预算中，行政性收费收入和罚没收入都是15万元，占总收入的1.442%，但实际执行情况是，行政性收费收入为210.6万元，占总收入的20.95%，所占比例最大，罚没收入为70万元，占总收入的6.96%.再看一下乡镇人员的构成。在1980年以前，综合乡镇文秘、民政、文卫、公安、农业、工业、财粮等各个部门的人员，充其量不过30余人，因为大多数人员都是交叉任职。现在，乡镇政府下属机构多达20个左右，人员也在300人左右。当然，一部分人员的增加是经济发展的结果，但更大的原因在于乡镇政府行为的不规范。很多岗位不是因岗设人，而是因人设岗，造成机构的膨胀。这样，乡镇财政收支状况给我们的基本印象是，乡镇冗员多→“吃饭”开支大→规范收入不足→不规范收入膨胀、灰色收入多。因此，要想压缩乡镇政府开支，首要的就是精简政府机构、转变政府职能、规范政府行为。

　　其实，政府高层一直在倡导精简政府机构，但是政府机构的精简在基层很难得到真正的执行，在省、地市级政府机构中，精简人员往往是下派到下一级政府机构中或者是国有企业中，而在县、乡镇级政府的精简过程中，由于基层政府没有再下一级的政府机构并且国有企业相对较少。所以，基层政府的精简问题一定程度上是一个冗员安排问题。解决这个问题可以考虑农村产业化的思路，发展农村的农业、工业，形成产业化经营，创造出就业岗位，吸纳冗员。当然，这不是一朝一夕就能做好的，但是不能因为存在困难就回避行政机构的改革，基层政府机构无论如何总是要精简的。从另一个角度来看，精简基层政府也是在削弱“费改税”制度变迁中的阻力，因为基层干部是“费改税”的阻挠者，精简基层政府就使得阻挠者群体变小，削弱其力量。不过，行政体制改革的更为根本的含义在于，作为一个互补性的制度变迁过程，行政体制改革压缩了基层政府的开支，降低了基层干部收取不规范收入的迫切性，以利于“费改税”各项措施的推行。可以想象，行政体制改革与“费改税”的配套进行，在初始阶段肯定是比较困难的，因为精简行政机构阻力很大，这样制度变迁的效益比较低，增长缓慢，但是当配套改革进展到一定程度以后，行政机构得到了一定程度的精简，“费改税”的各项措施实施过程中阻力减小，实施力度就会加大，改革的速度也会加快，制度变迁的效益也会以递增的速度增加，只有当“费改税”制度变迁的潜力发挥殆尽的时候，改革速度才会减缓，改革效益增长速度也会随之降下来。这个变迁过程可以用图1的曲线来展示。我们将制度变迁的这一变化规律称之为“制度变迁效益先增后减假说”。

　　三、简要结论

　　通过以上的分析，我们得到两点基本结论：（1）我国“费改税”的进展程度和实施效果取决于农民、基层干部与政府高层三者博弈的结果；（2）在“费改税”的同时，行政体制也应该进行变革，因为只有这样，才能够形成制度互补，降低制度变迁的成本，使得“费改税”取得最好的效果。

　　主要参考资料：

　　（1） 黄少安《制度变迁主体角色转换假说及其对中国制度变革的解释》（载《经济研究》1999年第1期）。

　　（2） 黄少安、魏 建《制度互补与企业发展》（载《管理世界》2000年第3期）。

　　（3） 魏 建、黄少安《产权制度创新与管理创新的良性互动》（载《经济理论与经济管理》2000年第5期）。

　　（4） 黄少安《关于制度变迁的三个新假说及其验证》（载《中国社会科学》2000年第4期）。

　　（5） 黄少安《国有中小企业产权制度变革及政府在变革进程中的角色》（载《经济研究》2000年第10期）。

　　（6） 柯武刚、史漫飞《制度经济学》（商务印书馆2000年出版）。

　　（7） 诺 思《经济史中的结构与变迁》（上海三联书店1994年出版）。

　　（8） 刘国光《中国经济体制改革的模式研究》（广东经济出版社1998年出版）。

　　（9）樊纲等《公有制宏观经济理论大纲》（上海三联书店1994年出版）。

　　（10）韦 森《社会秩序的经济分析导论》（上海三联书店2001年出版）。

　　①本文所采用的资料和论据主要来自国家计委宏观经济研究院课题组主持的课题“农村税费改革问题研究”的详细报告（载《经济研究参考》2001年第24期）。

　　②在山东、河南一带因税费征缴问题逼死人命的现象时有发生。

　　③有关这方面的论述，我们也提出过一个假说——“政府推进改革可行性假说”。

　　④基层干部为了设租寻租，在公共产品的供给方面往往会巧立名目，提供许多农民根本不需要的公共产品。