内容提要：本文从伦理、经济、法律三个角度分析了当前我国诚信纳税缺失的原因。文章认为，纳税人首先是一个“社会的人”，社会的文化背景以及传统习惯会影响其对善恶的判断，进而形成指导其行为的道德意识；同时纳税人又是一个“理性的人”，社会的经济、法律制度以及税收征管手段的强弱都会对其经济行为产生制约或推进作用。因此，构建诚信纳税体系须从多方面入手，是全社会共同的责任。

　　关键词： 诚信纳税    偷逃税    税收流失

　　一、诚信纳税缺失原因的伦理视角：纳税遵从意识差是诚信纳税缺失的意识根源

　　从伦理学角度看，诚信纳税是道德行为表现，它的对立面是偷逃税。道德是通过道德主体的内心感悟而自觉实行的行为规范及善恶价值趋向，而内心感悟又是道德主体自身修养以及外界因素综合影响的结果。因此，我国现阶段一些人之所以选择偷逃税而非诚信纳税，是有其内在和外在原因的。

　　（一）传统文化和计划经济制度的影响使公民对税收的认知程度较差，漠视税法的严肃性

　　1.传统文化的积淀使国人形成了难以改变的“厌税观”。中国百姓由于受几千年封建帝王的统治，饱尝了 “皇粮”、“国税”的横征暴敛，使其“厌税”、“恨税”情绪根深蒂固，再加上有些税务干部因手中国家和人民赋予的权力而自傲，在征税过程中自以为是甚至态度蛮横粗暴，由此使人们更倾向于将现在的税收同过去的苛捐杂税联系起来，在这样的思想氛围中偷逃税不但不会受到谴责，反而会得到同情和支持。

　　2.计划经济年代，国家税收的职能极度弱化，税收离国人较远，对于国有企业长期实行财政统收统支的做法，另一方面对于个人来说因当时收入水平低下，收入来源渠道单一，几乎没有应税所得，因此国民普遍缺乏纳税的意识。改革开放以来，经过几次税制改革，特别是1994年的分税制改革，税收做为国家宏观经济重要调节手段的特点越发突出，加之多年的税收法制宣传，公民纳税意识有所增强，但自觉依法纳税意识仍然较差。据中国经济景气监测中心对北京、上海、广州700余位居民的访问调查表明，51.6％的受访居民承认只缴纳部分个人所得税或完全未缴纳个人所得税。这部分人中， 13.8％表示不知道税是怎么回事。①可以说，从计划经济体制下走过来的中国人并没有强烈的“偷税就如同偷钱的犯罪感”。

　　（二） 纳税人与政府关系不尽协调导致前者的“厌税”情绪滋长

　　1.权利与义务的严重失衡加重了公民对依法纳税的抵触情绪。长期以来，我们对税收的阐述只过分强调其强制性、无偿性和固定性，而对纳税人应享有的权利则很少明确。这一方面易使征税机关在“强制性”的背后产生行为扭曲，另一方面纳税人权利的缺失使“光荣纳税”这一义务的履行在大多数情况下成为非自愿的行为。在前述调查中，有26.9％的受访者认为即便老老实实缴税也未必能享受到相应权利。

　　2.一些政府部门（用税人）行为的腐败以及公共产品、公共服务提供的缺位是纳税人偷逃税的“催化剂”。依据公共财政理论，纳税人纳税是要购买其所需要的公共产品和服务，政府征税的目的是为公众提供公共产品和服务；公民有缴税的义务，同时也有监督政府如何使用这些钱的权利；国家有收税的权力，但也有为纳税人服务并接受监督的义务。但现实中有些政府部门和公务人员拿着纳税人的钱，利用人民赋予的权力干着背道而驰的事，忘记“公仆”身份，一方面损害了政府形象，另一方面严重降低了国家财政收入的使用效率，影响了为纳税人提供的公共产品和服务的数量及质量。

　　3.一些政府部门对税收的非正常干预以及税务部门的非公正执法，引致纳税人不守法。一些政府部门领导或存有本位主义思想，或为了谋取个人私利而无视国家税收法律，滥用职权指使税务部门乱减免、该征不征或征“过头税”，导致“人情税”、“关系税”、“派税”、“包税”等现象大量存在。这一方面使税法的权威性、严肃性在纳税人心目中大打折扣；另一方面，这种执法中的不公正就好比天平失去了平衡，会引起诚信纳税人的愤慨，他们会认为自觉依法纳税反成了竞争的弱者，自然就会产生对纳税的抗拒心理，这样本来守法的人也会变得不守法。

　　（三）信用缺失，舆论宣传不力，助长了纳税人对偷逃税的道德选择

　　在中国民间曾一度留传这样的顺口溜：“要想经商，全靠工商；要想致富，全靠税务”，“要想肥，靠偷税”，由此看来社会崇尚“依法纳税”的道德风向标还未很好树立起来。一是因为我们的舆论宣传在“惩恶扬善”方面有所欠缺，近两年虽然对一些大的涉税案件给予了舆论报道和抨击，起到了一定的威慑作用，但对依法诚信纳税、为国家做出重大贡献的纳税人则弘扬较少，更很少赋予其荣誉，不能增进其“依法诚信纳税”的光荣感，使一些人更热衷于一些有声誉的事情而不愿去依法纳税。二是社会的信用体系尚未建立，偷逃税者的行为对其以后的经营生涯并不产生任何影响，因此他们存有能偷则偷、能逃则逃的思想。

　　二、诚信纳税缺失原因的经济学视角：追求自身利益最大化是偷逃税的动机所在

　　在市场经济价值观念的作用下，纳税人总是力求追逐自身利益的最大化。一方面，纳税前他们对是否如实纳税存在成本与收益的心理预期。他们“首先考虑行为的违法性，然后估计税务机关征管、稽查的技术能力、查处的概率和处罚轻重，通过成本收益分析决定逃税与否。”②另一方面，从博弈论角度看，纳税人追求利润最大化导致其对纳税有一定容忍度，如超过其承受能力，则选择偷逃税。而目前我国确实存在着诸如依法治税的社会环境不理想、对税收违法行为的处罚力度不够、社会信用体系尚未建立等现象，这些都会给纳税人因追求自身利益最大化而选择偷逃税提供条件。

　　（一）税务部门征管手段落后，纳税成本高，纳税人不愿纳税

　　本来纳税人从自己腰包里掏钱就是一件不情愿的事，更何况自行申报上门纳税时遭受税务部门的冷脸、或者因办税效率低而耗费纳税人大量的宝贵时间，纳税人就更不情愿纳税。

　　（二）税收源泉控管程度不高、查处范围不广而使偷逃税者乘虚而入

　　一是中国人口众多，纳税人分布广、情况复杂，征管很难遍及每个纳税人、每个经济角落；个体税收仍处于粗放型管理阶段，质量不高。二是作为税收征管的最后一道防线—税务稽查目前由于工作规范化、法治化程度不高，稽查人员素质有待提高，稽查手段也相对落后，导致对违税案件的选案不准、查处率不高，这就使一些违法分子“有幸”成为“漏网之鱼”。

　　（三）我国税收制度不够规范、完善，客观上为各种偷逃税行为创造了条件

　　如内外资企业所得税的不统一，外资企业税负相对较轻，使一些人利用假合资偷逃税款；又比如由于个人所得税实行超额累进税率，存在收入高税率档次爬升问题，纳税人为减少因收入高而多纳税的“损失”，就设法隐瞒其一部分收入而少缴税。还有的纳税人利用税制中税收优惠过多过滥的空子而少缴或不缴税款。

　　（四）不规范的市场运行机制给偷逃税者以可乘之机

　　转轨时期，我国金融及其他相关管理体制存在较多漏洞：一是商业银行为争夺客户给企业多头开户、假名开户、现金交易提供便利；二是工商及其他部门对流通秩序缺乏有效监管。这些都为“地下经济”和现金交易的滋生提供了土壤，使个人的收入越发隐性化，导致本不先进的征管手段难以控管。

　　（五）权力部门的寻租行为给偷逃税者提供了温床

　　目前我国权力部门人员之所以存在较严重的寻租行为，主要是制度安排的缺陷。制度经济学认为，制度安排能够对当事人形成约束和激励，从而影响当事人的选择行动。强有力的制度约束将使违约成本极高，从而使任何违约行为都变得不划算，即违约成本大于违约收益。这里所提到的政府、税务机关和税务人员的委托—代理关系也是一种契约关系，从权力部门（包括征税机关）看，其利用手中的职权谋取的私利与其违反国家法律制度规定所承受的违约成本（包括被发现的可能性、违约后的惩罚以及由此所承受的精神损失等）相比较，如果前者大于后者，就会导致滥用职权、不规范执法，进而为偷逃税者大开方便之门。我国虽然已有行政法、《税收征管法》等对税务工作人员和执法人员职责的法律责任做出了规定，但约束力也是有限的。比如税务机关的自由裁量权过大，而且由于是在自己的职权范围内行事，执法中的不合理、不公正被发现的可能性很小，这样执法人员的违约成本（即因不公正执法被处罚的成本）大大低于违约收益（即寻租所得），因此，在执法过程中就会借制度缺陷谋取个人私利。

　　（六）税收征管社会化协作程度不高，为偷逃税提供了较宽松的环境

　　税收征管是税务机关的法定责任，但由于社会分工的日益细化，税务机关不可能独立完成，需要银行、工商、金融、司法、海关等有关部门的支持和配合，而目前我国一些部门在协调配合方面做得还不够，使偷逃税者得到一定的机会。

　　三、诚信纳税缺失原因的法律视角：税收法律制度的不完善给依法治税造成困难

　　（一）税收法律制度不规范、层次较低，依法治税难以落到实处

　　目前我国没有一套系统的、立法层次较高的税收法典，只有《中华人民共和国税收征收管理法》、《中华人民共和国个人所得税法》和《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》属于人大立法的法律，其他则多是由部门制定的单个税种法规、条例，一些法律、法规衔接性、一致性较差，给税收执法带来困难，客观上为偷逃税提供了法律空间。

　　（二）税收法律对税务人员的违法行为处罚规定缺位，对违法者未构成可置信威胁

　　《税收征管法》虽然规定了对偷逃税的处罚，但对于税务人员违反规定、对该处罚而未处罚的涉税案件所承担的责任问题未做规定，这使罚责不可置信，对征收人员也无约束力。

　　（三）税收行政法律监督作用没能得到充分发挥，助长了税收执法的随意性，不利于依法诚信纳税的形成

　　按照行政法规定，行政主体的行政行为要受到行政法律关系中监督主体的监督，因而税务行政执法行为同样需要监察机关、审计部门、税务机关的监察部门以及税务机关上下级之间的监督，但这些实施机制的法律规定仍不完善，执行也不到位。比如对保护纳税人检举揭发税务人员违法行为的法律规定不明确，致使业已建立的税务行政复议制度和税务行政诉讼制度，往往由于纳税人对税务行政人员的畏惧心理而难以实现。

　　综上所述，影响依法诚信纳税的因素是多方面的，这里既有纳税人的原因，也有征税人、用税人的原因；既有意识形态因素，又有税收征管、经济制度、法律制度的因素。因此，构建依法诚信纳税并非政府、税务机关或纳税人单方之事，而是全社会共同的责任。

　　参考文献

　　（1）马栓友《税收政策与经济增长》，中国城市出版社2001年版。

　　（2）梁 朋《税收流失经济分析》，中国人民大学出版社2000年版。

　　（3）厉以宁《超越市场与超越政府》，经济科学出版社1999年版。

　　（4）呈立显《伦理学与社会公正》，北京大学出版社2002年版。

　　（5）李雪松《博弈论与经济转型：兼论中国铁路改革》，社会科学文献出版社1999年版。

　　（6）（德）柯武刚、史漫飞《制度经济学》，商务印书馆2000年版。