遗产税是以财产所有者死亡以后所遗留的财产为征税对象，向遗产的继承人和受遗赠人征收的一种税，属于财产转移税。

　　遗产税具有积极的社会意义和一定的财政意义，是人类社会文明、进步、法制建设加强的表现，因而成为各国普遍征收的一个税种。

　　中国在20世纪40年代曾经开征过遗产税。

　　新中国成立以后也曾经设立过遗产税，但是由于条件不具备而没有开征。

　　改革开放以后，随着经济和社会的发展，中国重新开征遗产税的条件逐步成熟。为了适应建立社会主义市场经济体制和扩大对外开放的需要，有利于调节个人财产的分配和遵从国际税收惯例，中国应当尽快开征遗产税。同时，应当充分考虑到开征此税可能遇到的各种困难和问题，从政策上、技术上加以妥善解决。

　　一、中国遗产税的起源

　　遗产税是一个古老的税种。据专家考证，早在古埃及、古希腊和古罗马帝国时代就曾经开征过遗产税，其主要目的是筹集战争经费。近代遗产税起源于荷兰，时间是1598年。英国于1694年开征，法国于1703年开征，意大利于1862年开征，日本于1905年开征，德国于1906年开征，美国于1916年开征。据有关部门统计，目前世界上有一百多个国家和地区征收遗产税。与古代遗产税相比，近代和现代遗产税主要是作为调节社会成员财富分配的一种手段，而取得财政收入的作用则大大地减弱了。

　　中国是一个具有悠久历史和灿烂文化的国家，中国税收的历史从夏代算起已经有四千多年之久。但是，中国古代并没有遗产税，只是到了近代，开征遗产税的问题才被提出。

　　据有关专家考证，中国的遗产税思想最初萌芽于孙中山先生的“节制资本”思想。孙先生认为，可以通过征收累进的所得税和遗产税节制私人资本。

　　中华民国成立以后，军政开支很大，财政非常困难。因此，有人建议仿效英、美等国创办所得税、遗产税等税种，以增加财政收入。

　　1912年9——10月间，北京政府财政总长周学熙向参议院报告财政施政方针时提出了开征遗产税的主张。

　　同年11月，北京政府实行第一次税制整理，即将遗产税列为拟新设立的税种之一。

　　1913年11月，北京政府国务总理兼财政总长熊希龄向国会报告财政施政方针时再次提出了开办遗产税的主张。

　　同年11月22日，北京政府公布《划分国家税地方税法（草案）》，其中将拟开征的遗产税划为国家税。

　　从1912年至1914年期间，外国顾问铎尔孟提出了《遗产税说帖及略例》，北京政府财政部次长章宗元拟出了《遗产税征收条例（草案）》。

　　1915年夏，在北京政府召开的总统府财政讨论会上讨论通过了倡办遗产税一事，并参照章宗元拟出的《遗产税征收条例（草案）》，拟定了《遗产税条例（草案）》。

　　当时倡办此税的主要理由有两条：第一，遗产不是劳动所得，富家子弟继承遗产，丰衣足食，容易养成依赖性，并且经常发生遗产继承方面的纠纷。第二，各国早已开征此税，可以取得大量的财政收入（如英国的遗产税年收入为1600万英镑，日本的遗产税年收入也有400万日元），如果中国开征此税，收入也不会很少。

　　《遗产税条例（草案）》的主要内容是：

　　1.纳税人。以嗣子为纳税人。凡无子立嗣者，由嗣子在继承遗产的时候纳税。

　　2.减免税。继承遗产1000元以下者免税，将遗产捐赠给公共慈善机构或者合族义庄者也可以免税。

　　3.税率。继承遗产1000元以上的，按照5％的税率纳税；继承遗产10万元以上的，按照10％的税率纳税（实为两级累进税率）。

　　4.纳税方式。由当事人报告官署核定应纳税额以后，购买印花税票，粘贴在继书、遗嘱或者继承协议、分家书上，送经官署验明盖印方为有效。

　　参议厅在审议通过上述条例（草案）的时候提出了以下修正意见；开办遗产税应当遵循各国普遍遵循的两条原则：一是近亲的税负应当轻于远亲，二是大额遗产的税负应当重于小额遗产的税负。具体修改意见是，对于亲生子的继承也要征税，征税的财产包括动产和不动产，对未成年继承人的教育、结婚等费用可以酌量扣除，免税额定为3000元，采用1％——9％的累进税率。

　　以后此事交财政部核办。由于当时政局不稳，战争频繁，此事便搁置起来。

　　1927年国民政府定都南京以后，在整顿财政、税收制度的时候，再次提出了开办遗产税的问题。同年7月14日，国民党中央执行委员会通过《国民政府财政部划分国家收入地方收入暂行标准案》，其中将拟开征的遗产税划为国家收入。

　　同年8月，财政部提出《遗产税暂行条例意见书》，并参照1915年拟定的《遗产税条例（草案）》，拟定了《遗产税暂行条例（草案）》及其施行细则（草案），报国民党中央政治会议审议。经国民党中央政治会议讨论，考虑到《继承法》、《户籍法》、《财产登记法》等相关法律没有公布，开征遗产税困难很多，决定暂缓施行。

　　1928年7月，《遗产税暂行条例（草案）》及其施行细则（草案）被提交第一次全国财政会议讨论。经议决举办，但是没有公布施行。

　　同年11月22日，国民政府公布《划分国家收入地方收入标准案》，其中将拟开征的遗产税的收入划为国家收入。

　　1929年6月中旬，国民党召开第三届中央第二次全体会议，会议通过的政训时期国民政府施政纲领中包括推行遗产税的内容。

　　1930年2月26日，国民政府公布《财政收支系统法原则》，其中规定拟开征的遗产税为共享税。

　　同年10月，以美国顾问甘末尔为首的财政部设计委员会提出，中国现在不宜开征遗产税，其理由有两条：第一，西方国家的遗产科以家族财产与其继承为根据，而中国不是这样。父母死亡以后的子女，无论是其对于此项财产的依赖程度，还是其对于此项财产的管理和使用，其身份并不因其父母去世而有所改变。第二，西欧各国征收遗产税的理由通常是说，继承者一旦骤增产业，补助国家的能力当然增加，所以可以征收遗产税，但是中国没有或者很少有这种情况。中国关于家族和商业的观念、习惯以及产业登记制度均与西方国家不同，即使中国开征了遗产税，也不会有什么成效。

　　这些意见一度对于政府产生了很大的影响，以至几年之内再也没有人提议开征遗产税一事。

　　二、中国遗产税的开征

　　1934年5月，鉴于中国和日本的关系日益紧张，战争大有一触即发之势。财政部考虑到战时财政的问题，再次提出了开征遗产税的建议，并拟定了《遗产税法（草案）》，提交第二次全国财政会议议决。

　　1935年7月24日，国民政府公布《财政收支系统法》，其中将拟开征的遗产税列为中央税。

　　1936年2月，财政部根据第二次全国财政会议的决议，拟定了《遗产税原则》和《遗产税条例（草案）》，报行政院审议通过。

　　同年12月2日，国民党中央政治会议通过了《遗产税原则》：

　　1.遗产税按照遗产的总额征收。遗产总额超过5万元的，就超过部分另征超额遗产税。

　　2.遗产总额不超过5万元的部分实行比例税率，超过5万元的部分实行累进税率。

　　3.下列情况免征遗产税：遗产总额不满5000元者；军队官兵、公务员战时阵亡或者由于战地服务受伤致死者的遗产；遗产中的文化、历史、美术物品，经继承人向税务机关申明保存登记者（但是继承人转让此类物品的时候要补缴税款）；捐赠给各级政府的财产；捐赠给教育、文化、慈善、公益事业的财产（以50万元为限）；被继承人的著作权、学术发明的专利权和自己创作的美术品。

　　4.遗产中的土地由继承人自己继续耕种的，可以减半征收遗产税。

　　5.被继承人去世3年以内分析或者赠与的财产，应当视为遗产征税。

　　6.在计算被继承人遗产的时候，可以扣除下列费用：依法应当缴纳的税捐和罚款；被继承人去世以前没有偿还的债务；管理遗产和执行遗嘱的必要费用；农业用具和从事其他各业的工具，价值不超过500元的；依法不得采伐或者不到采伐年龄的树木。

　　7.已经缴纳遗产税的遗产，在3年以内再次发生继承情况的，在已纳税额的价值范围以内，可以免于再次征收遗产税；在3年以上5年以下者，可以减半征税。但是，遗产总额100万元以上者不适用于此项规定。

　　8.被继承人的配偶、子女特有的财产，经过登记或者有确实证明的，可以不计入被继承人的遗产总额缴纳遗产税。

　　9.征收遗产税应当先经过调查评价。

　　10.对于缴清遗产税的人，应当发给证书，作为承受遗产的证据。

　　此后，国民党中央政治会议将上述原则和行政院通过的《遗产税条例（草案）》一并送国民政府，提交立法院审议。由于西安事变的发生和抗日战争的爆发，立法院停会，开征遗产税一事再次搁置。

　　1937年7月，抗日战争全面爆发以后，日本侵略者迅速占领了大片的中国领土。由于沦陷区多为富庶之地，国民政府收入锐减，支出猛增，财政状况非常困难。为了增加财政收入，许多专家、学者建议扩大直接税体系，让有钱的人多出钱，以支援抗战。因此，开征遗产税一事再次列入议事日程。

　　1938年7月，第一届国民参政会第一次会议召开，会议决议促请政府从速完成遗产税立法。财政部根据1936年国民党中央政治会议确定的原则重新拟定了《遗产税条例（草案）》，送行政院转立法院审议。

　　同年9月30日，立法院通过了《遗产税暂行条例》。

　　1938年10月6日，国民政府公布了《遗产税暂行条例》，自1940年7月1日起施行。此后，还陆续公布了《遗产税暂行条例施行细则》、《遗产评价委员会组织规程》、《遗产评价规则》和《各地乡镇暨警察机关向遗产税征收机关填报人口死亡暂行办法》等配套法规。

　　至此，酝酿了28年的中国遗产税终于付诸实施了。

　　据1940年8月26日《中央日报》报道，早年跟随孙中山先生从事革命活动的同盟会会员、原广西大学校长马君武先生于当年8月1日去世，其子马保之主动到广西直接税办事处桂林区分处申报缴纳遗产税。这是中国历史上征收遗产税的第一个案例，马保之先生成为中国遗产税的第一位纳税人。

　　关于遗产税收入的分配办法，1941年1月国民政府规定，按照省、市、县每年遗产税的纯收入，中央分享60％，分给省15％，分给市、县25％，并规定以其分得收入的40％作为教育经费，其余作为保育救济事业和乡镇生产基金。1946年7月规定，遗产税收中央分享55％，分给省15％，分给市、县30％。

　　三、中国第一个《遗产税条例》及其配套法规的基本内容

　　20世纪30年代末、40年代初，由于中国没有实行财产登记制度，遗嘱制度也没有普遍实行，为了控制税源，简化手续，节约经费，便于征收管理，遗产税采用了总遗产税的征收模式，即按照被继承人的遗产总额征税，不考虑继承人与被继承人的关系及其继承数额的多少。

　　1.在税收管辖权方面，采用了居民管辖权与地域管辖权相结合的做法，即除了中国人在中国境内的遗产要征收遗产税以外，在中国境内有住所而在中国境外有遗产者也要征税。

　　为了避免发生国际间对于同一项遗产的双重征税，规定了以下扣除办法：国外遗产所在地国家的遗产税税率低于中国的遗产税税率的，可以从按照中国税法计算的应纳遗产税税额中扣除国外遗产税的税额以后纳税；国外遗产所在地国家的遗产税税率高于中国的遗产税税率的，应当就其遗产总额，按照中国遗产税的税率，计算其国内财产的遗产税税额。

　　2.遗产税的征税范围包括被继承人的动产、不动产和其他有财产价值的权利（主要包括债权；物权，如典权、抵押权、永佃权等；无形财产权，如商标权、特许权等）。此外，被继承人死亡以前3年之内分析或者赠与的财产，视为遗产征税。

　　在计算应纳税遗产的时候，可以扣除以下项目：依法应当缴纳的税款和罚款，被继承人死亡以前没有偿还的债务，管理遗产和执行遗嘱的必要费用，农业用具或者从事其他各业的工作用具价值不超过500元的，依法不得采伐或者没有达到采伐年龄的树木。

　　以评价决定的遗产总额，减除评价决定的扣除金额和符合免税、减税规定的遗产额，加被继承人在继承开始之前3年以内分析或者赠与的财产总额，即为应纳税遗产总额。

　　遗产税的起征点为5000元。遗产总额达到5000元以上的，按照1％——51％的17级超额累进税率征收遗产税。其中，遗产总额在5000元以上而不超过5万元者，适用于1％的最低税率；遗产总额超过1000万元的部分，适用于51％的最高税率。

　　3.遗产税的免税项目有：遗产总额不足5000元的；军人和公务员战时阵亡或者由于战地服务受伤致死者的遗产；遗产中有关于文化、历史、美术的图书作品，经继承人向税务机关申明保存登记者（但是继承人将其转让的时候必须补缴税款）；捐助各级政府的财产；捐赠教育、文化、慈善公益事业的财产，不超过50万元的；被继承人的著作权、学术发明的专利权和自己创作的美术品。已经缴纳遗产税的遗产，在3年以内再次继承的，已纳税的价值可以免税。此外，被继承人的配偶和子女的特有财产，经过登记或者有确实证明的，不列入被继承人的遗产总额计税。人寿保险约定于被保险者死亡的时候支付给规定的受益人或者继承人的金额，免征遗产税。

　　4.遗产税的减税项目有：已经缴纳遗产税的遗产总额不足100万元者，在3年以上5年以内再次继承的，可以减半征税；遗产中的土地为继承人继续自耕者，土地部分应当负担的遗产税税额可以减半征收。

　　5.遗产税的征收程序分为四个步骤：

　　（1）死亡报告。被继承人死亡以后遗有财产应当征收遗产税的，纳税人、遗产管理人或者遗嘱执行人应当于10日以内将被继承人死亡事实和财产概况向遗产所在地税务机关报告。此后，负有报告义务者应当自死亡报告之日起3个月以内，将遗产清册一次或者分次提出，并附扣除金额明细表。

　　（2）调查评价。税务机关收到遗产清册以后，应当立即调查、估计遗产价值，提交遗产评价委员会，评定遗产总额。遗产评价委员会设委员5——7人，除了遗产税征收机关1人为当然委员以外，当地司法机关、地政或者民政机关、财政机关、教育或者文化机关、地方自治机关或者团体各推定代表1人，地方公正人士1人。

　　遗产的调查可以采取税务机关直接派员调查、委托其他机关代为调查和辅助调查3种形式。

　　遗产的估价方法为：

　　①遗产价值的计算，以继承开始之日为准。赠与财产的价值，以赠与之时为准。

　　②凡是有市价的财产，应当以继承开始之日的公平市价为估价标准。土地、房屋等不动产的评价，如果不能按照继承开始之日的市价评定，应当就其租金按照12％的周息还原计算其价值。

　　③所有动产、不动产和其他有财产价值的权利所发生的收益，截至被继承人死亡之日止，其应得的租金、利息等，都应当列入遗产以内。

　　遗产评价委员会的主席应于接到税务机关提交的遗产评价案件之日起5日以内召开会议，出席会议的委员不超过全体委员的半数不得开议，没有出席委员半数以上的同意不得决议。如果该委员会对税务机关提交的遗产调查估价报告有疑义，可以向税务机关和纳税人调查或者询问。该委员会应当于遗产价值评定之后3日以内，将评价清单移交税务机关，核定应纳税额。对于该委员会的决议，税务机关不得有任何改动。

　　（3）纳税。税务机关应当根据遗产评价的结果，核计应纳的遗产税税额，并通知纳税人在1个月以内缴纳。遗产税应当一次缴纳，但是有正当理由，经过税务机关核准的，也可以分期缴纳。

　　（4）复决、鉴估和诉讼。纳税人或者利害关系人对遗产评价委员会的评定结果不服的，可以于纳税决定书到达之日起30日以内，向税务机关申请交由遗产评价委员会复决或者鉴估。税务机关应当于接到纳税人提交的复决或者鉴估申请书之日起10日以内，提交遗产评价委员会复决或者鉴估，遗产评价委员会应当于接受申请书之日起5日以内开会复决或者鉴估，会后由税务机关将复决或者鉴估决定通知申请人。纳税人或者利害关系人对复决或者鉴估决定不服的，可以依法提起诉讼。在复决、鉴估或者诉讼的过程中，不停止遗产税征收的执行，但是应当按照复决、鉴估或者诉讼最后决定的税额办理退税或者补税。

　　6.遗产税的违法处罚规定有3项：

　　（1）纳税人、遗产管理人或者遗嘱执行人不按照规定报告死亡事实、提交遗产清册的，可以处50元以下的罚金。

　　（2）为了不缴或者少缴遗产税而隐匿遗产的，除了照章补税以外，并处所隐匿税额1——3倍的罚金。

　　上述两项罚金均由法院裁定。

　　（3）超过规定期限不缴清应纳税款、不照章补税的，税务机关可以申请法院扣押其财产。

　　7.1945年2月17日，国民政府根据几年来经济情况的变化（特别是物价水平的变化）和遗产税的征收情况，对《遗产税暂行条例》及其《施行条例》作了以下修正：

　　（1）将免税额从不足5000元提高到不足10万元，将各类工具的扣除额从不超过500元提高到不超过1万元。

　　（2）对税率表中的前三个级距作了调整，降低了税负。其中，遗产总额在10万元以上至20万元的部分，税率为1％。

　　（3）将分析、赠与财产的征税时间由3年延长为5年。

　　（4）将不按照规定报告死亡事实、提交遗产清册的罚金从50元以上提高到1000元以下，并进一步规定：法院在扣押财产以后，在必要的时候可以标卖其一部分，以清偿应缴未缴的税款。

　　四、中国第一部《遗产税法》的出台

　　（一）1946年公布的《遗产税法》。

　　1945年秋抗日战争胜利以后，国民政府为了将战时财政逐步转为平时财政，开始修订各项税法。财政部在《遗产税暂行条例》的基础上草拟了《遗产税法（草案）》，报经行政院转送立法院审议，完成立法程序以后，国民政府于1946年4月16日公布《遗产税法》，即日起施行。与原《遗产税暂行条例》相比，《遗产税法》主要作了以下修改：

　　1.调整免税额。基本免税额由原来的不足10万元提高到不足100万元。原规定军人和公务员战时阵亡或者由于战地服务受伤致死者的遗产免税，现改为上述人员的遗产不超过500万元的部分免税。原规定捐赠给学校、医院、图书馆的财产不超过50万元者免税，现提高到不超过200万元。

　　2.调整免税和扣除项目的范围。原规定的已纳税遗产可以享受免税、减税者仅限于遗产总额不足100万元者，现提高到不足1000万元。原规定各类工具的扣除额为不超过1万元，现提高到不超过10万元。原来没有将被继承人的丧葬费和子女教育费列入扣除范围，现规定，必要的丧葬费用可以从遗产总额中扣除，但是不得超过100万元；被继承人的未成年子女和正在受教育的子女，每人可以按照遗产总额扣除5％免征遗产税，且每人的扣除额以10万元为限。

　　3.调整税率。将原来的17级超额累进税率改为18级超额累进税率，最低税率仍然为1％，适用于遗产总额在100万元以上至200万元的部分；最高税率从原来的50％提高到60％，适用于遗产总额超过1亿元的部分。

　　4.改进征收程序。针对原来规定的申报期限过紧、评价手续复杂的问题规定：

　　纳税人、遗产管理人或者遗嘱执行人应当于继承开始之日起2个月以内，将被继承人死亡事实和遗产清册向遗产所在地的税务机关报告。税务机关应当在接到上述报告以后1个月之内进行调查、估价，决定应纳税额，通知纳税人在1个月以内缴纳。（为了使税款尽快入库，财政部于1948年12月规定，以后凡是依法申报的遗产税案件，可以按照申报的遗产价值先行计税，并在填发的缴款书上注明“暂缴税款”字样，尽快催缴入库。同时，继续调查，重行估价。经过调查原申报与实际相符者，即发给纳税证书，少报者则要依法补缴税款并处以罚款）

　　纳税人或者利害关系人不服税务机关所决定税额的，可以在接到纳税通知书以后15日之内向税务机关申请复查。税务机关应当在接到申请复查书以后15日以内予以复查决定。

　　纳税人或者利害关系人不服复查决定的，应当在接到复查决定书以后15日之内缴纳应纳税款的1／3（不按此规定纳税者，没有申请审查权），然后向遗产税审查委员会（该委员会设在各地遗产税征收机关，设委员5——7人。除了遗产税征收机关1人为当然委员以外，当地司法机关、地政或者民政机关、教育或者文化机关、财政机关、地方自治机关或者团体各推定的代表1人，地方公正人士1人）申请审查。遗产税审查委员会应当于接到审查申请书以后15日之内予以审查决定。

　　纳税人或者利害关系人不服审查决定的，可以依法提起诉讼。

　　后来，为了进一步解决遗产的估价问题，在遗产税征收机关内部设立了遗产估价审议委员会，并制定了有关制度。

　　5.调整罚则。将不按照规定报告死亡事实、提交遗产清册的罚金从1000元以下提高到5万元以下；并进一步规定，自超过规定的纳税期限之日起至缴纳税款之日止，按照应纳税额和5％的年利率加收利息缴入国库。

　　《遗产税法》公布以后，由于内战加剧，货币发行量过大，法币急剧贬值，物价持续大幅度上涨，人民怨声载道。为此，国民政府于1948年8月19日宣布改革币制，即日起发行金元券，以取代法币和东北流通券。

　　为了适应物价上涨和币制改革以后的情况，国民政府于同年8月26日公布了《整理财政补充办法》，对遗产税的免税额、费用扣除额、税率级距等作了相应的调整。但是，这次币制改革仅仅搞了10个月就彻底失败了，随着金元券出台而修改的遗产税法也成了一纸空文。

　　由于政治、经济局势不稳，金元券不断增发，物价飞涨，内地各省多使用以前铸造的银元，沿海大城市则大量使用美元、港币等外币，还出现了许多以纸记数加戳代替货币的现象，中国的币制紊乱到了极点。为此，国民政府于1949年7月3日公布了《银元及银元兑换券发行办法》，规定废止金元券，以金元券收兑银币，各种税收也以金元券折合银元计算征收。

　　（二）1949年公布的《修正遗产税法》。

　　为了适应银元本位制，国民政府于1949年9月7日公布了《修正遗产税法》。这次遗产税法修正的主要内容有3项：

　　1.将起征点定为银元5000元。

　　2.将原来的18级超额累进税率改为11级超额累进税率，遗产总额达到5000元至1万元的部分适用于1％的最低税率，遗产总额超过50万元的部分适用于50％的最高税率。

　　3.罚金原来由法院决定，现在改由税务机关决定。税务机关可以酌情规定期限，命令受罚人缴纳罚金和滞纳税款，逾期不缴者移送法院强制执行。如果受罚人对此不服，可以先依法缴清税款，然后在法定期限以内提起诉讼，并根据诉讼结果决定是否应当退税或者补税。

　　这项法律公布以后仅24天，国民党政府即被中国共产党领导的人民革命彻底推翻。

　　五、对旧中国遗产税制度的简要评述

　　20世纪40年代中国遗产税制度的建立是中国税制发展史上的一个具有积极意义的重要事件，许多经济界人士为此积极呼吁，财税界专家为此精心设计了税制和许多相关的配套措施。但是，由于当时的中国经济落后，政治黑暗，政府腐败，穷人没有纳税能力，而富人却可以逃避纳税，遗产税形同虚设，只有徒有其名而已，从以下事例可见一斑：

　　1940年（即中国开征遗产税的第一年）中国（指国民党政府统治的地区，下同）的遗产税收入预算为200万元，而实际收入只有1900元，不足预算的1‰。

　　1941年，中国各地直接税局查征遗产税案件的数额，以甘宁青新直接税局最多，共83件；以下是浙江局52件，江西局48件，广西局32件，陕西局26件，川康局23件，其他各局都不到20件；全年遗产税收入超过了20万元，虽然比上年增长了很多，但是仍然不足预算的4％。1942年中国的遗产税收入近300万元，不足预算的15％。

　　1943年，中国的遗产税收入达到4940万余元，总算基本上完成了预算。从1944年到1946年，由于抗日战争胜利而收复大量失地等原因，中国的遗产税收入连续3年大幅度超过预算。其中：1944年收入1.4亿元，超过预算近1.9倍；1945年收入3.6亿元，超过预算80％；1946年收入37.7亿元，超过预算44.4％。

　　从1947年以后，中国的遗产税收入又开始完不成预算。其中：1947年的收入为179.1亿元，不足预算的60％；1948年的收入为236万余元，只完成预算的77％；1949年9月国民党政府即告垮台，就更谈不上完成税收预算了。

　　至于遗产税收入占财政收入的比重，就更是微不足道了。

　　财政部在1947年3月发出的一份文件中承认：遗产税自1940年开征以来，迄将七载，规模虽已粗具，而绩效终未大彰。一般人民对于此税尚无深刻认识，致推行困难，事倍功半。

　　著名经济学家、人口学家马寅初先生曾经作过这样的分析：按照一般的推测，中国的人口为8000万户。按照60年新陈代谢一次，则每年应当有遗产税纳税人130万人。而现时的纳税人不过1‰左右，相差甚远。

　　遗产税征收的困难首先表现在遗产的调查和评价方面。虽然国民政府公布了《姓名使用限制条例》，规定每个人只能使用一个姓名，并用于财产的取得、转移和变更，但是实际上没有执行。因此，遗产的调查极为困难。陕西省宝鸡直接税分局在一份报告中说：中国遗产税之调查，不仅有势力者无法进行，即便一般遗产之调查亦感困难。如都市方面，虽税源较集中，但以户政之未严密，财产之未登记，实毫无办法。至乡镇方面，税源散漫，所有死亡单位，非处山陬，鞭长莫及，即零星散漫，耳目难查。就连上海这样的中国最发达的工商业城市，遗产税的征收工作也非常困难。上海直接税局曾在一份报告中称：遗产税之推动，与人口调查、地籍整理、财产登记等项相辅而行。在以上三项要政未经有关机关切实举办以前，对于人口之死亡、户口之异动、土地之估价、财产之调查等，颇有无从下手之感。

　　再拿遗产的评价来说，虽然有关于召开遗产评价委员会会议等具体规定，但是由于战争不断，各方面工作繁忙，交通不便，空袭又多，很难召开此类会议。即便开会，也往往是会而不议，议而不决（特别是在受到地方势力影响的情况下）。

　　从税务机关内部来说，由于机构设置、人员、经费等方面都存在不少问题，也影响了遗产税的征收。例如，上海直接税局在一份报告中称：遗产税征收人力不足，出勤旅费无着，致困难重重，难收速效。汉口直接税局在一份报告中称，遗产税分布散漫，人员、经费两缺，实在难办。重庆直接税局在1947年10月的一份报告中称，该局在当年4月以前，经办遗产税的人员只有4人，从8月起新增5人。但是，该局所辖地域纵横数百余里，大部税源散在乡村，以有限的人力控制庞大的辖区颇为困难。

　　税务机关更加难以对付的是当政权贵和地方豪强无视税法，拒不依法纳税。例如，1943年8月1日，生前曾经大力宣扬遗产税的国民政府原主席林森死亡，重庆直接税分局为此于同年10月6日专门请示财政部直接税处称：林故主席逝世，按照《遗产税法》应当征收遗产税。但是由于事关国家元首，未敢轻举妄动，请钧处转函治丧委员会商洽办理。同年10月26日，财政部直接税处奉命转达了该部的批示：依法固不应免，惟此问题，似可暂缓提出。此后，重庆直接税分局便不再提及此事。

　　另外一个典型案例是：贵州省威宁县土目（少数民族首领）安晦生拥有大量土地、房屋、牲畜等财产，跨越云南、贵州两省四县，纵横数千里，其中以安的住所地贵州省威宁县境内的财产最多。安晦生死亡以后，其继承人安祖荫等人密不申报。1946年7月，贵州区直接税局毕节分局威宁查征所根据举报材料核定对安晦生的遗产征收遗产税两亿多元。但是，安祖荫等人先是向其佃户强行摊派遗产税税额数千万元，却拒不纳税。佃户们虽然不堪承受，但是慑于安家的世代权威，敢怒不敢言。后来，安祖荫等人为了避重就轻，于同年10月向云南区直接税局昭通分局谎报安晦生在云南、贵州两省的遗产总额为2100万元，并借助当地势力威逼昭通分局从轻征收遗产税499.2万元作为搪塞。后经财政部直接税署严令贵州区直接税局派员查办，由于安祖荫拥有人、枪数百，避而不见，查办人员无法与之接触。在不得已的情况下，税务机关只能将此案移交当地政府和司法机关法办。但是，由于安家权势太大，当地政府和司法机关虽然有心协助，也苦于无能为力。

　　六、新中国遗产税制度的曲折发展过程

　　1949年10月1日中华人民共和国成立以后，在全国统一的新的税收制度建立以前，为了保证财政收入和稳定经济，根据中共中央的指示，老解放区的人民政府暂时可以继续按照自己制定的税法征税，来不及制定新税法的新解放区则可以暂时沿用原国民党政府实行过的一些可以利用的税法征税，其中包括遗产税。

　　1949年11月下旬到12月上旬，在新中国成立以后召开的首届全国税务会议上，重点研究了新中国的税制建设问题。在1949年11月底至12月初召开的首届全国税务会议上，确定了统一全国税收制度、税收政策的大政方针，提出了设立14种税收的方案，其中包括遗产税。

　　1950年1月30日，中央人民政府政务院发布了新中国税制建设的第一个纲领性文件——《全国税政实施要则》，规定全国设立14种税收，其中包括遗产税。

　　在同年6月召开的二届全国税务会议上，决定遗产税暂不开征。

　　1953年8月11日，中共中央政治局委员、中央书记处书记、政务院总理周恩来在全国财政经济工作会议上总结报告（此报告经过中共中央主席毛泽东多次修改）中提出：遗产税应准备在适当的时机征收。

　　1955年12月30日，中共财政部党组向中共中央报送了《关于工商税制建设和对国营企业推行周转税等问题的请示报告》。该请示报告中提出：遗产税应当在1956年内开征。后来，该请示报告得到了中共中央的原则同意，并由国务院第五办公室转发，征求中央和地方有关方面的意见。

　　在1956年1月底至2月初召开的全国财政厅（局）长、税务局长会议上，再次研究了是否开征遗产税的问题。结论是：对于财产的继承、赠与可以采取征收公证费的办法，以不开征遗产税为好。这个意见上报中央以后，得到了中央的同意。

　　在后来的1958年、1973年、1984年3次重大税制改革中，遗产税都没有被列入计划。至今中国仍然没有开征此税。但是，也并非中国所有的税收法规对于遗产都没有涉及。例如，在中国现行的个人所得税法规中，有关于个人遗作稿酬征税的规定；在契税法规中，有关房屋、土地权属赠与征税的规定。

　　中国50年来没有开征遗产税，可能主要有4个客观和主观方面的原因：

　　1.中国的经济发展水平不高，特别是在实行改革开放政策以前的30年间，人民的收入和消费水平普遍很低，个人财产很少。例如，一般干部、职工每个月的工资只有几十元，高级干部的月工资也不过从一百几十元到几百元不等。一般家庭微薄的收入只能用于吃饭、穿衣、子女上学和赡养老人，如果能够省下一些钱买上“三大件”（即手表、自行车和缝纫机），就算是小康之家的财产了。

　　2.中国长期实行生产资料公有制为主体的经济制度，严格限制非公有制经济的存在和发展，个人的经营性财产很少。特别是20世纪50年代中期对农业、手工业和资本主义工商业的社会主义改造完成以后，非公有制经济在经济总量中所占的比重已经不足1％。由于没有证券市场，个人也没有股票之类的金融资产，连国债也一度停止发行。甚至某些本应属于个人消费品性质的财产（如个人住宅、家具之类）也被纳入了公有制的范围。

　　3.由于长期实行平均主义加供给制式的分配制度，从表面上来看，人们拥有的收入和财产差别不大，而实际取得的收入和占用的财产却有很大的差别，而这种差别又是无法通过税收加以调节的。

　　4.由于经济工作中“左”的指导思想和前苏联财税理论界“非税论”的影响，社会主义条件下税收的地位和作用一度受到严重忽视，遗产税问题自然就更摆不上议事日程了。

　　此外，基于当时的国际环境，在华的外商投资和中外人员交往都十分有限，外国公民继承被继承人在中国境内的遗产和中国公民继承被继承人在中国境外的遗产的情况都非常少。

　　改革开放以后，随着中国经济的迅速发展、经济结构的变化、人民生活水平的不断提高和对外开放的逐步扩大，开征遗产税的条件逐步成熟，不仅理论界和税务部门的许多有识之士不断呼吁此事，而且社会各方面的认识也日趋一致。

　　1980年9月，在中国研究开征个人所得税的时候，曾经有人提到过这样一个典型案例：1979年底，加拿大公民卡特去世。该公民于1951年在中国天津市某银行存在存入人民币6万多元，到其去世的时候本息共计人民币16.3万元，全部由其夫人继承，并汇出中国境外。由于中国没有遗产税，所以，明知按照国际惯例此类遗产应当征收遗产税，也无法征税。因此，有人建议，在遗产税立法以前，可以先按照个人所得税法规定的征税项目中的其他所得项目对遗产征收个人所得税。但是，这个建议没有被采纳。

　　1985年4月10日，第六届全国人民代表大会第三次会议通过了《中华人民共和国继承法》。原全国人民代表大会常务委员会秘书长、法制工作委员会主任王汉斌在这次会议上所作的关于《继承法（草案）》的说明中说：“过去一般遗产不多，没有征收遗产税。现在有些遗产数额较大，而且有增长的趋势，征收遗产税问题需要研究，如果要征收遗产税，可以另行制定有关税法。”

　　此后不久，余双人先生在《税务研究》1985年第三期上发表了《各国遗产税简介和我国开征遗产税浅见》一文。这是中国改革开放初期较早研究遗产税问题的一篇重要文章，其中有许多见解至今看来仍然具有重要的参考价值。

　　从20世纪80年代后期起，原财政部税务总局、国家税务局开始提出研究开征遗产税和赠与税的问题，并逐步引起党中央、国务院的重视。

　　1987年12月5日，财政部税务总局局长金鑫在全国税务工作会议上的讲话中谈到税制改革问题时，第一次提出要对开征遗产税和赠与税的可行性进行调查研究和论证。

　　1990年春，国家税务局提出了《关于今后十年间工商税制改革总体设想》，其中正式提出了开征遗产税和赠与税的设想。这个文件得到了原国务委员兼财政部部长王丙乾的肯定。

　　同年12月30日，中国共产党第十三届中央委员会第七次全体会议通过了《中共中央关于制定国民经济和社会发展十年规划和“八五”计划的建议》，其中提出要通过遗产税和赠与税等税收对于过高的收入进行必要的调节。

　　1991年3月25日，原国务院总理李鹏在第七届全国人民代表大会第四次会议上所作的《关于国民经济和社会发展十年规划和第八个五年计划纲要的报告》和同年4月9日七届全国人大四次会议批准的《中华人民共和国国民经济和社会发展十年规划和第八个五年计划纲要》采纳了中共中央提出的上述建议。

　　在1992年2月国家税务局制定的《税收工作十年规划和“八五”时期计划纲要》、同年7月国家税务局提出的《关于近期税制改革的基本思路》、1993年4月国家税务总局向中央财经领导小组所作的工作汇报、1996年7月国家税务总局制定的《税收工作“九五”计划和2010年远景目标》等重要文件中，都提出了开征遗产税和赠与税的设想。

　　1992年12月29日，原国务院总理李鹏在全国财政会议上讲话，在讲到运用税收手段调节个人收入问题时，专门讲了征收遗产税的重要性问题。

　　1993年8、9月间，中共中央、国务院审议并通过了国家税务总局起草的《关于税制改革的实施方案》，同年11、12月间，国务院最后通过了国家税务总局起草的《工商税制改革方案》。在上述方案中，都列有开征遗产税的内容。

　　1993年11月14日，中国共产党第十四届中央委员会第三次全体会议通过了《中共中央关于建立社会主义市场经济体制若干问题的决定》。该决定中提出：“适时开征遗产税和赠与税。”

　　同年12月15日，国务院发布了《关于实行分税制财政管理体制的决定》，其中将遗产和赠与税收入划为地方财政的固定收入。

　　1996年3月17日，第八届全国人民代表大会第四次会议批准了《中华人民共和国国民经济和社会发展“九五”计划和2010年远景目标纲要》。纲要中提出：“逐步开征遗产税和赠与税、利息所得税和社会保障税。”

　　1997年9月12日，中共中央总书记江泽民在中国共产党第十五次全国代表大会上所作的报告中提出：“调节过高收入，完善个人所得税，开征遗产税等新税种。”

　　1998年3月5日，原国务院总理李鹏在第九届全国人民代表大会第一次会议上所作的政府工作报告中再次提出要开征遗产税，并得到了会议的批准。

　　1999年3月6日，财政部部长项怀诚在第九届全国人民代表大会第二次会议上所作的关于财政预算的报告中提出，要抓紧起草《遗产税法》，并得到了会议的批准。

　　1999年7月，国家计划委员会和财政部在研究经济形势和对策的时候提出，为了调节个人收入分配差距，要在适当的时机开征遗产税，并得到了中共中央、国务院的同意。

　　2000年10月11日，中国共产党第十五届中央委员会第五次全体会议通过了《中共中央关于制定国民经济和社会发展第十个五年计划的建议》，其中提出要通过开征遗产税等措施强化国家税收对于收入分配的调节功能。

　　近几年来，财政部和国家税务总局一直在研究起草遗产税的有关法规，组织了多次国内调查研究、论证和出国考察，并多次将其草案报送国务院审阅。遗产税的开征已经列入了国务院和全国人民代表大会的立法计划。

　　七、中国开征遗产税的现实条件、意义和困难

　　（一）目前中国开征遗产税具有的有利条件。

　　1.由于国民经济的持续、快速增长，多种经济成分、多种经营方式并存，个人收入渠道多元化，个人拥有的财产也随之大量增加。在中国的许多地区，已经有一部分人率先走上了致富之路，成为百万富翁、千万富翁，甚至亿万富翁。这些人包括拥有巨额收入、财产的企业家和承包经营者，高级职员，科技、文艺、体育界人士，城镇个体经营者，农村专业户，股票、期货、债券、房地产经营者，从中国境外和香港、澳门、台湾地区取得巨额收入、财产的华侨和香港、澳门、台湾同胞等。他们所拥有的个人财产已经远远超过了一般工薪收入者的财产。这就为中国开征遗产税提供了一定的税源。20世纪90年代中期已经有专家作出过“百万富翁过百万”的估计，现在有人估计中国的百万富翁已经超过1000万人。

　　从居民收入和储蓄存款的增长情况来看，1999年，中国城镇居民人均可支配收入为5859元，比1957年的235元增加了23.9倍；农民人均纯收入为2205元，比1957年的73元增加了29.2倍；年末城乡居民储蓄存款余额为59622亿元，比1957年年末的35.2亿元增加了1692.8倍；个人手持的现金据测算也有5717亿元之多。实际情况是，少数人拥有储蓄存款和现金中的绝大部分（据有些专家估计，3％的高收入者拥有全部存款的47％）。

　　从个人拥有的经营性资产的发展情况来看，自中国共产党第十五次全国代表大会进一步充分肯定了个体、私营经济在中国经济中的重要地位和作用，宪法相应修改以后，中国的个体、私营经济有了更快的发展。1998年，个体经济的固定资产投资总额已经达到3744.4亿元，比1980年的119.0亿元增加了30.5倍。一批个体工商大户和私营企业的资产已经具有相当大的规模。例如，1999年，全国已有私营企业150.9万户，注册资金共计10287.8亿元，平均每户注册资金68.2万元。其中，注册资金100万元以上者为19.8万户，比上年增加了58.8％。根据中国共产党第十五届中央委员会第四次全体会议作出的关于调整国有经济战略布局的重大决策，个体、私营经济发展的空间将更加广阔。随着公有制结构的调整和公有制实现形式的多样化，在国有企业、集体企业中持有股份的职工也在大量增加。

　　从个人拥有的其他金融资产的发展情况来看，随着中国市场经济的发展，个人在证券市场上的投资迅速增长。据有关专家测算，1999年中国城乡居民持有各类债券8984亿元、股票和其他股权4900亿元。一批人已经通过证券经营进入了富人的行列。

　　从个人拥有的房地产的发展情况来看，随着人民收入水平的提高、生活条件的改善和房地产管理制度的改革，越来越多的城镇居民购买了住房。1998年，个人购买商品住宅7792.6万平方米，比1986年的256.1万平方米增加了29.4倍。1999年，个人购买商品房的金额又比上年增加了30.4％，当年商品房销售额中个人购房所占的份额已经达到74.4％。农村居民的住房情况也有了很大的改善。城乡各地都有一些先富起来的人们建造或者购买了豪华的或者具有较高标准的住宅。而且，一些人买房已经不再仅仅是为了自家居住，而是为了出租或者出售以取得收益。

　　从个人拥有的无形资产的发展情况来看，随着中国市场经济的发展和科技、文化的进步，个人拥有的专利权、非专利技术、商标权、著作权、商誉等无形资产的财产价值已经初步得以体现，并将越来越充分地体现出来。例如，湖北大学的张廷璧教授已经凭借知识产权成为亿万富翁。

　　随着人们物质、文化生活水平的提高，个人拥有的汽车、船舶、贵重珠宝、首饰、字画、古玩等财产也在大量增加，私人飞机也出现了。

　　此外，随着中国对外开放的扩大，外商来华投资不断扩大（近年来每年达到400多亿美元，到2000年8月末累计金额已经超过3300亿美元），来华工作、生活的外籍人员越来越多，由此形成的外国人的在华财产数额（包括不动产和动产）也已经相当可观。

　　2.近代遗产税已经有了四百多年的历史；当今世界有许多国家开征这种税收，其中既有美国、英国、日本、新加坡这样的发达国家，又有菲律宾、巴基斯坦、安哥拉、赞比亚、巴西、智利这样的发展中国家；中国历史上也曾经开征过这种税收，香港、澳门、台湾地区至今仍然征收此税，从而有比较丰富的国际、国内经验可供中国借鉴。

　　3.由于中国税制建设和税收工作的不断加强，公民的税法观念也在逐步增强，依法纳税的人越来越多。例如，一度被认为很难征收的个人所得税经过20年的艰苦奋斗已经取得了突破性的进展，公民的纳税习惯逐渐养成，管理工作逐步走向规范，收入逐年大幅度增长。

　　4.税收在社会政治、经济生活中的重要地位和作用已经为越来越多的人们所认识，中国税务机关的力量有了很大的加强，技术手段逐步改善，征收管理水平不断提高。

　　5.随着中国法制的逐步完善，与征收遗产税相关的法规、制度（如继承、公证、金融、保险、证券、房地产和车辆管理等）已经初步建立，有助于遗产税的开征。

　　6.中共中央、国务院和全国人民代表大会对于开征遗产税给予了很大的重视和支持，相信这件事也会得到各级地方党委、政府、人民代表大会和各有关部门的大力支持。

　　7.中华民族是一个勤劳、勇敢的民族，具有独立自强、艰苦奋斗、勤劳致富、扶困济贫的光荣传统和优良美德，这样就有利于开展遗产税的宣传工作。

　　（二）目前中国开征遗产税的积极意义。

　　1.开征遗产税，将一部分富人的遗产转为国家所有，用于社会需要，有利于调节社会财富的分配，缓解贫富悬殊的矛盾。虽然随着中国经济的发展，人民的收入和财产状况都有了很大的改善，也确有一部分人已经先富起来，但是1999年农村中还有3400万贫困人口没有解决温饱问题，城市里也有一批生活困难的下岗职工和离退休人员，国家应当采取各种方式帮助他们解决困难，征收遗产税就是有效措施之一。

　　2.通过征收遗产税，可以为政府增加一定数量的财政收入。遗产是一项新的税源，虽然目前可能征得的税款不多，但是对于一些财力并不宽裕的地方政府来说也不无小补。另外，从发展趋势来看，中国的遗产税将是一个税源稳定、具有一定增长潜力的税种。按照国际上的情况，如果此税每年的收入能够达到中国税收总额的0.5％——1％，就可以达到50亿——100亿元以上，远远超过目前中国许多小税种的收入（1999年，在中国开征的23种税收当中，有10种税的年收入不足100亿元，其中土地增值税、牧业税等税种的年收入均不足10亿元，筵席税的年收入不足4000万元）。

　　3.开征遗产税有利于对外交往中维护中国政府和中国公民的权益。目前的情况是，一些征收遗产税的国家对中国公民在其境内的遗产和本国公民在中国境内的遗产征收遗产税，而中国没有开征遗产税，等于自动放弃了对中国公民在中国境外的遗产和外国公民在中国境内的遗产的税收管辖权，将中国政府应征的税款无偿奉送外国政府。这种不平等的状况是不合理的，也不符合国际惯例。

　　4.开征遗产税可以填补中国现行税制中的一项空白，有利于完善中国的税制。就遗产税本身的特点而言，这种税可以说是所得税的补充或者延伸——对以往征税不足的弥补（出于经济效率和与外国税制接轨等方面的考虑，中国的所得税不能实行过高的税率；又由于中国经济转轨时期分配关系的不规范和征收管理方面存在的漏洞，所得税的征收不足是难以避免的），也可以说是一种特殊的所得税——对遗产所得的征税，还可以说是财产征税制度的完善。应当说这样征税是合情合理的，也是与纳税人的负担能力相适应的。

　　5.开征遗产税可以产生一些积极的社会效应：有利于增强人们的法制观念；鼓励勤劳致富，限制不劳而获；增强人们的社会公共意识，鼓励人们向社会公益事业（如科学、教育、文化、卫生、民政等）捐赠；等等。

　　但是，笔者不同意某些人提出的把开征遗产税作为扩大内需（包括刺激消费和投资等）、推动经济增长和增加财政收入的重大措施的主张，因为这种税并没有那么大的作用，这不仅是中国的现时国情使然，而且国际上也无此先例。富人们不会由于害怕遗产税而在生前拼命花钱（况且消费、特别是高消费也是要纳税的，投资形成的财产也是不能免于征税的），更没有听说过哪个现代国家的政府是依靠征收遗产税来促进经济发展和解决财政困难的。

　　虽然在中国开征遗产税具有重要的现实意义，同时已经具备了一定的有利条件，但我们也应当看到，在中国开征遗产税决不是一件轻而易举的事情。

　　（三）中国开征遗产税面临的主要问题和困难。

　　1.中国目前仍然是一个发展中国家，人们的收入和拥有的个人财产普遍不多，可以征税的遗产是十分有限的。目前中国有1.2亿工薪收入者、8000多万个体工商业劳动者和数亿农民，他们中的绝大部分人不可能也不应当成为遗产税的纳税人。

　　2.虽然中国已经出现了一批拥有大量财产的人，但是这些人和他们的财产很分散，而且许多财产是很隐蔽的（特别是没有彻底实行实名制的金融财产）。从年龄结构来看，这部分富有的人大多数在30——50岁之间，谈及遗产税为时尚早。

　　3.许多公民依法纳税的意识还不强，加之中国的遗产税已经停征五十多年之久，绝大多数的人没有缴纳这种税的概念和习惯，这种税在开征之初可能不大容易被人们接受。例如，当有些新闻媒体报道了政府将要开征遗产税的消息以后，就出现了有些人误以为每个人的所有遗产都要缴纳遗产税，因而大发不满的笑话。

　　4.由于目前中国没有建立全面的财产登记制度、财产评估制度、彻底的储蓄存款实名制等与征收遗产税密切相关的制度和个人收入、财产监控体系，税务机关对遗产税税源的控制能力是十分有限的。

　　退一步说，即使是在发达国家，由于公民的厌税情绪、富人偷税手法的多样化和税收管理方面存在着薄弱环节，遗产税的偷漏情况也是很严重的。例如，有人估计，在美国，申报征税的遗产总额可能只有实际遗产总额的10％。

　　5.在上述情况下，税务机关的征收管理力量和技术手段相对薄弱，与各有关部门的协作也有一定的困难。加之此税收入数额比较少，管理工作（包括申报、登记、调查、评估等）比较复杂，对于从事此项工作的税务人员的素质要求也比较高，征税成本也将是比较高的。据介绍，日本的遗产税收入仅占该国税收总额的3.5％，而从事遗产税管理工作的人员却占该国税务人员总数的6.5％。

　　因此，可以设想，目前在中国开征遗产税的阻力是比较大的，困难是比较多的，要打开局面必须有坚强的决心，并付出巨大的努力。

　　八、关于在中国开征遗产税的初步建议

　　综上所述，笔者认为，根据社会政治、经济发展和税制建设的需要，中国应当积极地借鉴国内外遗产税建设的经验，尽快建立起一套既符合国际惯例、又适合中国国情的遗产税制度。

　　具体建议是：

　　1.中国征收遗产税的主要目的应当是调节社会成员个人之间的财富分配，征税的主要对象应当是最富有的少数人的巨额遗产。因此，征税面（即死亡人数中遗产征税者的比例）宜窄不宜宽。

　　目前各国遗产税（指中央政府征收的遗产税，下同）的征税面一般为2％——5％，如日本为5％左右，英国不足5％，美国不足2％。由于中国中低收入者人数众多而且所占比重很大，遗产税的征税面似可以考虑暂设定在1％——2％的范围以内，即以个人拥有80万元或者100万元以上财产的1000万——3000万富人为征税对象。这样，既可以达到重点调节的目的，又可以照顾一般公民的利益，同时可以简化税务机关的征收管理工作，提高效率。

　　2.在税收管辖权方面，为了有利于妥善处理国际间的税收关系，中国的遗产税应当遵从国际惯例和中国的一贯做法，奉行居民税收管辖权和地域税收管辖权双重税收管辖原则，即既对中国公民在中国境内、境外的全部遗产征税，也对外国公民在中国境内的遗产征税。对于中国公民在中国境外的遗产已经向外国政府缴纳的遗产税，允许抵扣应当向中国政府缴纳的遗产税，但是应当以按照中国税法计算的应纳税额为限。同时，通过与外国政府签订税收协定以避免双重征税和防止偷漏税。在这个问题上，个人所得税制度的有关做法可以借鉴。

　　3.在税制模式方面，为了便于征收管理，并考虑到中国家庭财产共同性普遍比较强的特点，中国遗产税的税制应当从简，有利于加强源泉控制。因此，可以考虑参照美国、英国、印度、韩国等国家和中国台湾地区的做法，实行总遗产税制（即按照被继承人的全部遗产征税，而不是按照每个继承人分得的遗产征税），并将赠与税与遗产税合为一体，以防止偷漏税和税负失衡。赠与人死亡以前5年之内赠与他人的财产应当按照遗产征税。

　　4.在税基和税率方面，为了体现合理负担的原则和达到必要的调节力度，中国遗产税的计税依据和税率表应当合理设计。

　　就税基方面来说，应纳税遗产应当尽可能地包括被继承人的各项可以并且值得征税的不动产和动产，前者主要包括厂房、设备等生产资料和住宅、轿车等生活资料；后者主要包括现金、银行存款、有价证券等金融资产，专利权、非专利技术、商标权、著作权、商誉等具有财产价值的无形资产，以及贵重珠宝和首饰、字画、古玩等财产。被继承人的一般日常生活用品（如服装、用具、家具、电器等）可以不计入应纳税遗产总额。

　　考虑到纳税人的不同情况，可以不设统一的起征点或者免税额，而采取规定扣除项目和对某些项目规定扣除限额的方法。

　　应当设立的扣除项目主要有三类：第一类是被继承人的丧葬费用，生前所欠税款、债务、遗产管理费用；第二类是被继承人的配偶、子女等继承的遗产和取得的有关保险金（如人寿保险金），其中对配偶、未成年人、老人和残疾人应当予以特别照顾；第三类是按照被继承人的遗嘱捐献或者继承人主动捐献给政府和教育、科技、文化、民政和其他社会公益事业的遗产。

　　为了避免或者减少征收遗产税对于纳税人的生产、经营和就业的影响，对于厂房、设备之类的遗产，在征税的时候可以考虑予以适当的照顾。例如，规定一定的免征额；减征一定比例的税额；如果纳税人在短时间内缴纳税款确有困难，允许其在规定的期限以内（比如5年或者10年）延期纳税。

　　鉴于无形资产价值的特殊性，要求继承人在继承的时候纳税可能有一定的困难，也应当规定妥善的处理办法。例如，某公民继承一项专利权，但是其价值暂时无法估价，该公民也无钱纳税。在这种情况下，可以考虑允许该公民在有偿转让该项专利的时候按照转让该项专利取得的收入纳税。

　　就税率方面来说，可以考虑实行10级以内的超额累进税率，最高税率定为50％。笔者不赞成某些人提出的将最高税率定为70％、80％甚至90％的主张，因为这种近乎于没收财产的政策很可能达不到多收税从而调节财富分配的目的，只会引起纳税人的反感，并诱发大量的逃税。笔者也不赞成某些人提出的“低税”主张，因为那样做也会使遗产税调节财富分配的作用大打折扣，遗产税毕竟是一种富人税，不存在照顾困难户的问题。

　　5.在立法权和管理权方面，考虑到遗产税涉及国家主权，纳税人遗产分布的复杂情况，税收政策的统一性，并参照国际惯例，中国的遗产税应当由中央立法。从有利于征收管理，调动地方的积极性，提高管理效率考虑，此税的征收管理工作和取得的收入可以交给地方（国外也有此类做法，如德国）。

　　6.在实施步骤方面，考虑到中国各地区之间经济发展很不平衡，开征遗产税的工作可以逐步推进。例如，先在大城市开征，后在中、小城市，县城，农村开征；先在富裕地区开征，后在一般地区开征，等等。

　　7.要多方面做好与开征遗产税相关的配套工作。例如，要适时地对《继承法》等有关法律、法规作必要的修正，建立、健全财产登记、财产评估和储蓄存款实名制等制度，地方政府对征税工作要大力支持，各有关部门（特别是工商行政管理、金融、房产、车辆、公证管理等部门）要积极配合。

　　8.为了保证遗产税税法的有效实施，税务机关在征收管理工作中应当广泛、深入地开展遗产税的有关宣传工作，积极推行纳税人主动申报纳税和有关部门之间的信息传递制度。同时，要大力加强稽查工作，严厉打击偷漏税等不法行为。

　　9.关于遗产税的出台日期，笔者主张尽快立法实施，并且在实践中逐步完善，不宜久拖不决。等待各种条件都成熟以后再出台的主张固然比较稳妥，但是旷日持久的等待也许会使我们失去许多本来可以得到的东西。况且综观中国二十多年来的税制改革，恐怕没有哪一项改革是在100％的理想状态下出台的。

　　遗产税的开征也应当抓住时机，宜早不宜迟。