一、个人所得税的首要政策目标

　　个人所得税有两大政策目标：一是纯财政目标；二是社会福利目标。重农学派和亚当。斯密等自由主义经济学家，从纯财政目标出发，提出了普遍性和平等性原则。普遍性原则意味着每个人都应纳税，平等性原则表明应实行比例税或按同比例纳税，反对累进税。这一观点的提出有个重要的假设条件，即任何市场过程都是公平的，私人企业和自由竞争体制中的收入和财富分配是合理的、公正的。在此前提下，他们主张应维护私人在市场上按要素禀赋和要素价格能够获得的一切收入，认为税收不应该改变或较少改变收入和财富正确、公正的分配结果。瓦格纳则提倡税收的社会福利目标。他认为这些假设前提是不正确的，在以自由竞争经济表现的一般形式中是不能实现的。所以，他赞同税收的社会福利标准，认为税收不仅是增加收入的手段，而且更重要的是对自由竞争所形成的收入和财富分配状况加以改变，主张实行累进税，对低收入者实行税收豁免，对不同来源的收入实行高低不同的税率。

　　个人所得税具有直接由纳税人负担的不可转嫁特点，因而其首要政策目标就是实现税收公平，即把公平作为最优个人所得税研究的出发点。

　　税收公平有两大准则：受益原则和支付能力原则。最早出现的税收公平思想是受益原则，它是在17世纪末英国君主立宪制和随之产生的“国家契约理论”基础上形成的。在19世纪中期，随着功利主义哲学的兴起，穆勒对受益原则进行了攻击，指出了受益原则的三大主要缺陷：（1）衡量问题；（2）人际比较问题；（3）忽视初始收入分配是否公平问题。从而结束了受益原则在职业经济学家中倍受宠爱的时代。税收公平思想的主流由穆勒所推崇的支付能力原则取而代之。支付能力原则的最大特点就是重视税收分配的公正性，从受益原则将税收与公共支出合并考虑转向只考虑税收一个方面。

　　19世纪末20世纪初，威克塞尔和林达尔对受益原则加以发扬，提出了自愿交换模型。威克塞尔将公平税收分成两个部分：一是利用税收工具建立公平的分配状态；二是以公平的方式分摊公共事业的成本。这实际上就是把预算过程分为两个步骤：第一步，依据某些社会公正原则对全社会的收入分配进行调节，形成公正的收入分配；第二步再通过民主决策求得合理的公共支出和税额。只有初始收入分配公平，才能使受益原则公平。预算过程分两步揭示了即使用民主决策这种似乎最公正的机制仍然需要一定的前提，即初始的收入分配尽可能公平、合理。林达尔从分配的公平状态已经建立起来的假定出发，用与市场价格决定相似的方式确定公共事业的价格，并提出了公共事业供给与成本分摊的均衡点如何确定的方法，其结果既满足了支付能力学说的要求，也符合受益学说的观点。林达尔需求曲线实际上不仅反映了来自公共支出的受益，而且也反映了有效需求即支付能力。根据林达尔的观点，量能课税与受益课税的冲突只是形式上的，量能课税是受益课税的一个重要分支，二者并不矛盾。

　　上述关于税收分配的理论有一个共同点：都强调税收调节职能的重要性，突出税收的公平再分配效应。从中我们可以得出结论：个人所得税的最基本目标应定位于调节收入分配的公平化。

　　在现实中，经济学家对两大公平原则的分歧主要集中在两点：一是税基的选择问题；二是税率的确定问题。税基的选择一般是在所得与消费之间进行，所得可更好地作为能力的替代，消费可更接近于受益。对两者之间最优组合的研究构成了最优税收理论的一个重要领域。衡量所得课税公平性的重要标准就是看它是否符合支付能力原则，即国家课税应以纳税人的支付能力为依据，支付能力相同者同等课税，支付能力不同者在课税上应有所区别。米德委员会（1978）提出了对现实有指导意义的评价最优所得税的一般原则：（1）高收入者应按高平均税率纳税，低收入者应按低平均税率纳税；（2）收入级别的最高档和最低档的边际税率都应该特别低。第一条原则要求税率应具有累进的性质，以更好地促进公平。第二条原则要求在促进公平的同时也促进效率。因为当个人处于收入的最高级别时，再高的边际税率也不会使税收增加，所以对其规定一个特别低的税率并不会破坏税收公平，而一旦高收入个人受到几乎为零的边际税率的激励时，就会更少地选择闲暇，反而有可能使税收数额增加，更加有助于公平的实现。出于公平与效率的考虑，最优非线性所得税理论的研究得出结论：反对累进所得税的最高边际税率定为100%，相反主张将其定为0.认为最高边际税率为0可带来帕累托改善和改进收入再分配。

　　二、我国个人所得税应把调节公平收入作为首要目标

　　税收公平收入分配功能的强弱与调节个人收入的各税种密切相关，需要多个税种及其他财政手段的配合。从我国目前的情况看，个人所得税与财产税（由于财产价值评估核定等方面的困难等还很不完善）、遗产税（目前还没有开征）相比，是一个比较健全、完善的调节手段，是调节收入分配能力最强的税种，在实现个人收入分配职能方面发挥着其他税种难以替代的作用。但由于个人所得税税制本身缺乏科学性和合理性，加之治税环境和征管不力等因素的影响，导致其收入规模和完善程度都与其本身调节功能的有效发挥存在很大的差距，并在很大程度上背离了公平原则。尤其从现阶段我国收入分配差距拉大，分配不公平程度加大①，并且收入出现隐性化、分散化和多元化的趋势来考虑，必须把个人所得税的调节公平收入分配作为首要的政策目标，不断加大个人所得税对个人收入分配的调节力度。以调节收入分配公平为着力点，调整和改革现行的个人所得税制，既是理论上的必然性，也是现实的选择。

　　主要参考资料：

　　（1） 杨铁山、隋 丽《个人所得税：问题与改革思路》（载《改革》2001年第2期）。

　　（2） 陈艳艳《完善个人所得税，促进经济增长》（载《财政研究》2001年第8期）。

　　（3） 刘宇飞《当代西方财政学》（北京大学出版社 2000年出版）。