【摘要】税权是分税制财政管理体制法的核心内容。我国于1994年实行分税制财政体制，对税权进行了配置，但从多年运作的情况看，这种税权配置存在不少问题。就中国税权的重构作了一些初步探讨，并建议赋予地方以适当的税收立法权，合理划分税种，使地方政府的事权与财权相统一。

　　The tax right is the key of financial system of law of the system of tax allocation. China implemented the financial system of the allocation in 1994，disposed the tax right，but seen from situation operated for many years，many questions exist. This article construct and make some discussion again by tax right on China，propose and entrust to place with the proper tax revenue legislative right，and divide the tax category properly，make the duties and reponsbilities of the local government conform with ownesr of property.

　　【正文】在七届全国人大第四次会议通过的《国民经济和社会发展十年规划和第八个五年计划纲要》中，“统一税政，集中税权，公平税负”的原则被提出来用以指导新一轮税制改革，“税权”一词初次在立法文件中出现。虽然目前法学界对何谓税权有不同看法，但从狭义上来说，税权主要包括税收立法权、税收征管权和收益分配权[1].一个合理的税权结构，对于规范中央和地方政府之间的利益分配关系以及实现事权与财权的统一，具有积极意义。需指出的是，我国始于1994年的分税制财政体制尽管取得了一些成效，但在实际运作中仍存在不少问题，需作进一步深入探讨完善。以下本文拟就我国税权的重构作些探讨。

　　一、中国税权的现状、存在的问题及其原因分析

　　鉴于多年来“分灶吃饭”的财政管理体制存在诸多问题，我国于1994年借鉴国外分税制财政体制的成功经验，并结合我国实际，实施了分税制财政管理体制改革。其中，就税权在中央与地方之间的分配作出了规定。概括起来，主要有以下几个方面：

　　1.在税收立法方面，《国务院关于实行分税制财政管理的决定》明确规定：“中央税、共享税以及地方税的立法权都要集中在中央，以保证中央政令统一，维护全国统一市场和企业平等竞争”。据此规定，税收立法权高度集中于中央，地方无税收立法权。由此确立了我国高度集中的税收立法体制。

　　2.在税收征管方面，实现了税收征管权的分离，亦即设立中央与地方两套税务机构分别征管，由国税局负责中央税、共享税的征管，地税局负责地方税的征管。

　　3.在收益分配方面，一是根据税种划分中央和地方税收收入，亦即将维护国家权益，实施宏观调控所必需的税种划分为中央税；将与地方利益关系密切、税源分散，需要发挥地方组织收入积极性、便于地方征管的税种划分为地方税；将与经济发展直接相关的主要税种划分为中央与地方共享税。二是根据1995年《过渡时期转移支付办法》规定，确立了主要以体制补助或上解、税收返还及专项拨款为内容的转移支付制度。

　　现行税权的划分，对于实现税法的统一，规范中央政府与地方政府的财政分配关系，增强中央政府的宏观调控能力等曾起到了积极作用。但10年来运行的实践表明，现行税权的设置存在不少亟待解决的问题：

　　第一，税收立法权高度集中于中央，在一定程度上体现了我国税权高度集中、中央统揽全局的合理要求，对保证国家税收政策的权威性和税制体系的统一性起到了一定的积极作用[2].但在统一税法、集中税权时，忽视了授予地方税收立法权。这突出地表现为我国目前几乎所有税种的税法、条例及实施细则都由中央制定和颁布，地方原则上无立法权。税收立法权的过度集中，一是使地方政府不能对一些地域性的较为零散的税源立法征税，影响了地方政府开辟税源，组织财政收入的积极性，也制约了地方税制结构的灵活性和多样性，造成各地区间的苦乐不均。二是地方对于分权的客观需要导致了地方政府的越权行为，扰乱了分配秩序。例如近年来，地方政府在财政困难且没有税收立法权的情况下，为了弥补财政缺口，不得不动用行政手段，以收费的形式来集中收入。而地方政府对税收立法权的这种变通，不仅引发了目前收费膨胀、分配秩序混乱的局面，而且也弱化了经济管理中的法制约束及税法统一。三是一些地方政府基于财政收入的考虑，往往对国税的征收、入库进行不正当干预，两税“混级混库”事件也由此而生。

　　第二，在税收征管方面，分别设立国税、地税机构，对于保证中央财政收入和地方财政收入的稳定增长，加强税收征管，调动中央和地方两个积极性，保证分税制的顺利实施，发挥了一定的作用。但在运行中也出现了一些问题：一是机构重复设置，导致人员、经费猛增，加大了征税成本，这也不符合税收效率原则；二是同一税源两家管理，不利于理清征纳关系，也给企业带来不便；三是国税、地税工作人员的工资、奖金、福利待遇有差别，影响了国税工作人员的积极性；四是地税工作某种程度上受制于地方政府，税收计划层层加码，执行税收政策受到干扰；五是地方税管理力量薄弱、管理制度不健全，与国税之间的关系也尚未理顺。

　　第三，在税收收益分配方面，所存在的问题主要是财权事权不统一，造成地方财政困难。一级政府有多大的事权，就该有相应的财权作保障。财权与事权相统一，也是我国财政管理体制法的一项重要原则。坚持二者的一致性，不仅可以充分调动中央、地方两个积极性，而且可以使国家的税收导向与国家的政治、经济导向趋于一致。但实际上，我国目前财权和事权相互交错，没有真正划分清楚，经常出现地方财权范围过小，事权范围过大的现象，有的属于中央政府的事却由地方出钱（如教育），于是地方开征“附加费”，不仅扰乱了税收制度，也影响了政府运作效率。税权集中于中央，而事权则往往向地方倾斜，形成两极反差，恰恰违背了分税制事权与财权相统一的原则。与此同时，造成了地方财政困难进一步加剧。地方财政困难，究其原因，虽然是多方面的，如机构臃肿、财政供给的人员过多、财政监督不力等，但与现行税收收益权的划分不合理不无关系。具体来说，一是地方财源萎缩，财政收入增长乏力。受宏观经济运行不畅、市场持续低迷的影响，目前地方经济结构不够合理，原有的财源趋于萎缩，新的财源成长缓慢。在这种情况下，地方财政只是“吃饭财政”，难以进行经济建设和发展地方经济；二是不符合我国各地复杂的经济情况和千差万别的税源状况，也不利于地方政府利用税收杠杆调控经济运行；三是地方税税种划分不具科学性。现行的地方税税种数量覆盖过小，该开征的税尚未开征，如社会保障税、遗产与赠与税等；地方税税源分散且大多为一些零星税种，征收难度大。目前我国地方税的16个税种中，除营业税的收入较为稳定外，其他多为零星分散且难以征管的零星小额税种。城市维护建设税不是一个独立的税种，仅仅是增值税、营业税和消费税三税的附加，收入状况也不理想；财产税尚未形成一个完备的体系，收入规模很小，且现有税种的改革相对滞后，与现实的经济发展状况不相适应。此外，造成地方政府的收费权限和收费规模日益膨胀，与市场经济下政府通行的规范化分配方式相悖。从国外市场经济国家的情况看，政府分配历来以税收分配为主，收费分配为辅，而且将政府收费纳入政府统一的预算管理。而我国当前的现实是，在税权高度集中、地方缺乏必要税权而且地方财政收支矛盾日益突出的情况下，地方的收费权限和收费规模却在膨胀，与国外市场化国家较为规范的分配格局形成鲜明的反差。近年来地方各级政府以各种行政性收费方式参与社会收入分配的现象日益严重，无论是收费种类，还是收费数额，都已经超出了地方税收入规模[3].可以说，这也是造成目前“三乱”的体制性原因。

　　第四，过渡期转移支付不足且不规范。这种补助考虑了一定的因素按公式分配，真正具有均衡拨款的性质，但受以上转移支付方式限制，实施力度很小。1995年它仅占整个转移支付额的0.83%，到2001年它也仅占整个转移支付总额的2.29%[4].与此同时，转移支付极不规范，随意性较大，转移支付过程中“讨价还价”等不正常现象屡见不鲜。

　　现行税权的设置之所以存在上述问题，有其深刻的历史背景。如前所述，在实行分税制财政体制之前，我国实行的是“分灶吃饭”财政体制。在这种财政体制下，地方财政收入增长较快，但中央财政占比较低且缺乏宏观调控的能力。由此而产生了地方政府强烈的投资冲动，重复建设，经济发展过热。可以说，现行分税制就是为矫正这种弊端而得以产生。但这项改革过分地考虑了中央财政的需要及宏观调控职能，有矫枉过正之嫌。与此同时，现行税权配置是以税种的划分为基础进行的，亦即在事权未得到明晰界定的前提下来确定各级政府的财权。由此决定了税权设置不可能不存在问题。西方国家分税制的成功经验说明，对事权的科学界定，是分税制建立的必要前提条件，在此基础上再据以划分财权，使两者统一起来。我国建国以来，财政体制不断反复、频繁更迭也证明了这一点。由于事权划分不清，导致中央政府与地方政府在一些事务上权责不明，形成真空地带，实际运作中央集权与强烈的地方倾向含混其中互为消长，财政分割一直沿着“集权—分权—再集权—再分权”的轨迹变更[5].此外，目前的税收分权模式，有悖公共财政理论。公共财政学论认为，公共产品具有层次性，按其受益范围的大小，可以分为全国性公共产品和地方性公共产品。公共产品的提供由中央和地方之间的分工制度确定，是一种经济机制设计，有必要由中央政府提供全国性的公共产品，地方政府提供地方性公共产品。税收是公共财政的主要来源，税收作为公共产品的价格，各级财政支出所提供的公共产品的范围大体与本级政府辖区界限相一致。所以，中央和地方在公共产品的提供上，应具有相对的独立性，相应地，中央和地方应拥有各自的税权。只有中央和地方政府拥有各自的税权，才能保证各级政府支出的基本需要，才能有效地提高政府机构的效率。而我国现行分税制的税权划分不清晰，不符合公共财政理论的要求[6].

　　二、国外税权模式及其对我国的借鉴意义

　　税权划分是分级财政体制的重要内容，同时也是各级税收体系协调机制的有机组成部分。从国外来看，税权划分有以下三种模式：

　　1.分散型。亦即各级政府都依法享有很大的税收权限，且实行彻底分税制。美国是典型的税权高度分散的国家。作为联邦制国家，美国三级政府相对独立，各级政府不存在领导与被领导的关系。它们各自按法律确定的权力边界、活动范围和行为方式行事。与其相适应，美国税收管理权分别由联邦、州和地方行使，各级政府都有明确的事权和独立的征税权。联邦政府的事权范围是国防、国际事务、邮政、空间科技、大型公共工程、农业补贴等关系到国家利益的各项事务和全国性的社会福利等。州政府的事权范围是本州的福利事业，如高等教育、公共设施、公路建设、卫生福利等。地方政府则是依据州的法律规定和州政府的授权处理当地事务，主要有初等教育、地方治安消防和地方基础生活设施等。与事权独立相适应，美国三级政府各自行使属于本级政府的税收立法权、执行权。联邦税收由联邦政府立法和执行，州税收由联邦政府立法和执行，地方政府征税权由州赋予。在各州之间，由于立法上的差异，在征税、免税的规定上也各不相同[7].就税种的划分而言，美国实行彻底分税制，亦即将税种按中央税和地方税彻底分开，不设置中央与地方共享税，各级政府具有相对独立的税收体系。由此形成了统一的联邦税制与千差万别的州、地方税制并存的格局。这一模式的优点在于保证各级财政尤其地方财政自主地组织和支配财源，实现各自的财政职能和财政目标。

　　2.适度集中、相对分散型。亦即将某一部分税权划归中央，其余部分归地方，如立法权集中、执行权分散。德国与日本是这一类型的典型。德国是联邦制国家，在政治体制上分联邦、州和区三级，在税收管理体制上，实行专享税与共享税相结合，以共享税为主的分税制。在德国，绝大部分税种的立法权集中在联邦，各州在联邦尚未行使其立法权的范围内有一定的立法权，但州以下地方当局则无税收立法权。在征管权方面，除关税及联邦消费税外的其他税收的征管权均分散给州及地方政府，尤其集中于州一级。日本与德国类似。日本是中央集权制国家，实行中央、都道府县和市盯村三级自治。税收立法权大多集中于中央，管理使用权分散在地方，但中央对地方的税权限制更详细具体一些，地方政府在执行《地方税法》的操作中要受到许多相关规定的制约，如课税否决制度、对特定税种税率规定上限甚至统一税率等。税收根据行政体制分为国税和地方税，主体税种所得税分为国家所得税和地方所得税，消费税为共享税，共享税收入由各级政府按比例分配。该方式若处理得当，可以体现出集权而不统揽，分权而不分散的优点。

　　3.集中型。指基本税收权限集中于中央，地方只有较少的权限，如在英国、法国、印度和韩国，不论中央税还是共享税或地方税的立法权均集中于中央，地方只对其专有税种享有一定的调整权和征管权等机动权力。

　　采用后两种税权模式的国家为适度的分税制（集权分税型）。适度分税制的特点是：第一，在税种划分上，除中央税和地方税外，还设置共享税；第二，中央制定统一的税收法律和管理法规，地方政府主要是执行中央的统一税法或以其为依据，制定本地的具体实施管理办法。实行这种分税制的多为单一制或中央集权制国家[8].

　　上述税权模式，均系各国基于不同的政体、经济制度和经济发展水平而采取的，很难说孰优孰劣。但各国政府无一不是根据财权与事权相统一的原则，首先以法律形式对中央与地方政府的事权加以规范，然后在此基础上确立中央和地方税权；其次，即使在实行适度分税制的国家，也考虑到如何在保障中央政府宏观调控能力的同时，充分发挥地方政府的积极性。这也是分税制正常运行的不可缺少的重要前提。最后，制定相关法律，对税权的设置及其内容加以规范，使各级政府在法律规定的权限范围内依法行使各自的权力。鉴此，我们有必要吸取国外的先进经验，在明确界定各级政府事权的基础上，进一步合理划分税权，解决现行税权设置中存在的问题。

　　【注释】

　　[1]张守文。税权的定位与分配[J].法商研究，2000，（1）。

　　[2]胡宇。试论我国地方税收立法权的确立与界定[J].中央财经大学学报，1999，（2）。

　　[3]苏明。当前我国地方税税权划分存在的主要问题[J].改革纵横，2000，（7）。

　　[4]焦国华。分税制财政体制评价与建议[J].财经论丛，2003，（6）。

　　[5]吕焰。关于进一步完善分税制，构建地方税法制体系有关问题的探讨[J].兰州学刊，2002，（6）。

　　[6]孙习亮。税权划分的理性思考[J].扬州大学税务学院学报，2001，（1）。

　　[7]梅春国，王逸。分散与统一：美国的分税制[J].山东税务纵横，1999，（4）。

　　[8]刘玲玲，冯健身。中国公共财政[M].经济科学出版社，1999.174.

　　[9]刘剑文。财政税收法[M].法律出版社，1997.63.

　　[10]周旺生。立法研究&#8226；第1卷[M].法律出版社，2000.462-464.