税务机构是实现国家税收杠杆作用的实体，它在税收机制的运行中起着骨架作用。税务机构的设置紧随国家的税制及征管方式改革不断变迁，1994年，国家实行分税制，省级及省级以下税务机构分设为国税局和地税局，对流转税、所得税等税制分而治之，分级入库。随后，国税部门在既定的税制框架下，提出了税收管理的社会化、集约化、信息化、法治化、规范化等“五化”要求，国税机构改革实施了撤并乡镇国税分局（所），按经济区域设置机构的连横之举。1998年，随着上门申报、集中征收、重点稽查的管理模式得到广泛推行，又催生了国税机构改革按征、管、查流程设置征收局、管理局、稽查局的合纵之策。通过10年的探索和运行，渐进的机构改革确保了新税制基本目标的实现，建立了征管流程间的相互监控机制，坚定了干部职工投身改革的意志，但是，随着社会经济、法制的快速发展，现行的机构设置有诸多不相适应的地方，笔者就此作了一些探讨。

　　一、现行税务机构存在的缺陷

　　首先，现行税务机构设置缺乏法律依据。

　　在现行的税收法律体系中，没有一部法律、法规明确规定税务机构的设置，《税收征收管理法》第十四条也仅规定“本法所指税务机构是指各级税务局、税务分局、税务所和按照国务院规定设立的并向社会公告的税务机构。”《税收征管法实施细则》第九条对“国务院设立的并向社会公告的税务机构”的涵义界定为省以下税务局的稽查局。因此，无论是国税局、地税局，还是国税局及地税局下设的征收局、管理局等机构设置模式均缺乏法律依据。笔者认为，税务机构代表国家行使税收征收管理权，是典型的行政执法部门。我们如果将税收法律体系比作一棵大树，把税收程序法比作树枝，把税收实体法比作树叶，我们发现，在税收立法进程中，树叶优先成形，树枝则根据树叶的疏密和延伸长度来修剪，而真正决定树枝和树叶的树根却是靠树枝和树叶的现状进行推理和摸索并且尚未成形，这里的树根就是我们翘首以盼的，统领所有税收法律关系的税收基本法。因此，税收立法存在本末倒置的缺陷，这导致在税务机构的设置上存在足够的想象和创意空间，这也意味着，税收执法主体存在不确定性，不确定的税收执法主体对税收法律法规的理解和执行必然不确定。

　　其次，现行税务机构设置职能不清。

　　（1）国家税务局与地方税务局职能不清，1994年为了体现新税制合理分权，理顺分配关系的原则将税务机构分设为国税局与地税局，但随着国家宏观经济形势的变化，特别是财政、分配、税收等法制建设的加强，税收的入库、分配、使用已通过法律的形式确定下来，分税制的主要目标已初步实现，但却暴露出两家税务机构共存的种种弊端，诸如在业务管理上，存在中央税、地方税、共享税的征管稽查重复交叉的现象，既有两家税务机构重复抢管的征管密集区，也有无一税务机构管辖的税收真空。同一套税收法律体系由两家税务部门来共同维护、遵守和执行，从管理学理论上讲增加了管理的弹性，减少了管理的权威性，甚至违背了《行政许可法》的立法要义。

　　（2）税务机关内设机构职能不清。现行的税务机关税收征管业务流程设征收局、管理局、稽查局，旨在通过机构的设置实现业务流程的环环相扣，相互监督。但是，造成了业务管理环节繁杂，衔接不清，既重复又脱节，责任不明等现象，在执行过程中甚至有悖《税收征管法》、《行政复议法》、《行政许可法》等法律的要求，如按县级即为直接从事征、管、查的最基层机构，那么行政复议，重大案件审理的管辖权等问题值得商榷，如按《行政许可法》的规定。税务机关应实行一窗式管理，即将税务机关的多项管理服务工作抽象出来，归并为一个窗口完成，这对现行征管流程无疑是一个重大挑战。“一窗式”管理是典型的层级扁平式管理方式，需要精简效能的“后台”支撑，以“一窗式”之形贯现行之实，是不能实现改革初衷的。

　　（3）税务机关与各级党委政府的职能不清。现行的税务机构将县级国税机构定位为最基层，这与县、乡（镇）、村、组的县域结构不相对应。税务机关依法治税，行政机关依法行政，但普遍存在税务部门实现了收入集中，信息集中，使县局及征管查各单位组织收入，行政执法的调控能力增强，导致乡镇对收入既不放心又有非份之想，既害怕税收流失又希望“借鸡下蛋”，一方面紧盯税源及入库情况，另一方面频繁与税务征、管、查机构联系沟通，已超出了协税护税范畴，成为无奈的编外税官。

　　再次，现行税务机构运行成本过高。

　　（1）“三定”方案没有充分体现效能的原则，增加了起跑成本。所谓“三定”即定机构、定职责、定编制。每一次机构人事分配制度改革，都会重新确定“三定”方案，虽经认真调查研究，但存在较大的变数及不确定性，令人应接不暇，无所适从。究其原因是机构设置虽大破大立，但职责及编制确定却基本按部就班。如一个县级国税机构既有内设机构又有下设机构还有向社会公告的税务机构。县级国税机构承担的工作职责是确定的，上门申报、集中征收、重点稽查的征管模式是确定的，一个窗口对外的服务原则是确定的，但是无论是内设、下设还是其他机构的职责却有很大弹性，这样造成了各地结合实际，既可将收入任务定在管理局，定在征收局，也可以定一部分在稽查局，甚至定一部分到税政法规科，人为制造了混乱与麻烦。机构、职责、人员的全面优化及相互拉动作用不明显。

　　（2）服务社会与服务自我职能各有偏废，增加了边际成本。税务机关是维护社会经济秩序的执法部门，主要承担组织税收收入的社会职能，但现行税务机关所辖部门中50%左右的科室为综合协调部门，主要职能为维持自身运转而从事管理与服务工作，没有突出税收核心业务工作。

　　（3）社会资源共享不足，增加了效率成本。首先，社会经济信息共享不足，如对政府职能部门如工商、统计、审计、地税等部门通过法律方式形成的涉税信息熟视无睹，凡事亲力亲为，造成信息资源的极大浪费。其次，社会服务资源共享不足，没有全面共享如银行的货币流通服务，劳动人事的社会保障服务，价廉物美的政府采购服务，先进规范的物业管理服务，瞬息万变的信息化服务等等，造成服务资源的潜在浪费。另外，社会科技资源共享不足，如对限制税收事业抢先发展的申报方式、信息共享、稽查手段等瓶颈问题，受到行业区域的限制，坐在板凳上研究板凳，造成社会科技资源没有为我所用。

　　（4）税务机构设置的种种弊端，增加了纳税人的奉行成本。首先，国税局与地税局因机构、征管等诸项改革推行的不一致，导致纳税人纳税意识、纳税行为的混乱，如一般地税机构按行政区划设置，纳税人可以就地办税，但国税机构一般按业务流程设置，一般纳税人办税需到县城所在的征收局办理，税收外的负担增加；其次，国税与地税的多个内设、下设、另设机构与纳税人直接打交道，政出多门，偶尔还会出现政策执行不一致的地方，人为制造了混乱和麻烦。纳税人无所适从，怨声载道。

　　二、税务机构设置应坚持的原则

　　（1）法定性原则。首先税务机构的设置应该遵循法定的原则，既要在现行的法律法规中系统协调地寻求支撑点，又要具有前瞻性，把握即将出台的法律法规的立法精神。机构设置是一个系统工程，涉及人、财、物的多项法律法规，不能简单的因需设置，要在一定区域内形成统一规范的机构设置模式。

　　（2）突出税收要义原则。税务机关的职责是组织国家财政收入，体现国家宏观调控，维护国家经济秩序，因此，在机构的设置上要突出职能要义，强化税收管理的职能作用，弱化税务机关自我管理服务的内耗功能，在机构设置上引导服务与管理的社会化。

　　（3）科学效率原则。机构是一个有机体，一个功能齐全，机能优异的有机体必须做到，从自身来说，结构优化，运行流畅，耗能低微。从国家机器的一个零件来说，端口吻合，统一协调。

　　（4）渐进性原则。税制是由国家政策及一系列税收法律法规组成的，税务机构的设置是依附于税制发展的，因此，在机构的设置上既不能超前于现行税制，又不得脱离于现行税制，而应有机结合，与税制的各组成要素齐头并进。

　　三、税务机构设置的基本构想

　　（一）依法搭建税务机构框架首先，税务机构的设置应该通过法律的形式确定下来，虽然如《税收征管法》等法律法规对税务机构进行了笼统的确认，却没有一部法律法规对国家税务局、地方税务局的设立、职责等进行明确的规定，从而在法律地位上，代表国家行使税款征收权的税务机关仅仅等同于一般的行政服务部门。

　　另外，税收执法权应由一个执法部门行使，国家税务局和地方税务局共同履行税收执法权是某一特殊时代的产物，它有效地解决了财政秩序混淆，诸侯经济漫延，法制保障不力等突出问题，强调了高度集权的政治体制，但随着这一系列问题的逐步解决，靠机构来保障分税制有效运行的“不是办法的办法”应该退出历史舞台。

　　特别需要强调的是，我国的政治体制体现了高度集权的原则，各级地方立法机关在中央高度集权的前提下，拥有极为有限的立法权，从而在调动中央和地方的两个积极性上，国家采取了原则性和灵活性相结合的办法。这与美国等实行分税制的联邦制有体制上的区别。另外，我国尚处于社会主义初级阶段，市场经济发育尚不成熟，地区间、产业间的发展尚不平衡，今年，我国局部经济过热现场既显现出我国市场经济发展中稚嫩的一面，又显现出各地过多考虑自身的利益，目光短浅，急功近利，出现了环保意识差、科技含量低、简单重复建设等经济结构问题，需要中央统一启动税收、金融、土管、价格等多重经济杠杆予以调节，因此，国家税务局与地方税务局应该合并，至于社保费的征收应像个人所得税中的利息税一样，由银行部门代征，由劳动监察部门执法。

　　（二）将基层税务机构与国家行政体制配套首先，国家的行政组织体系中最基础的一级政府是乡（镇），它也是国家核算体制的基本单位，国家的经济、社会发展主要靠全国3000多个乡镇来落实，特别是经历了以经济集约化为主线的撤乡并镇等诸项改革后，乡镇的职能更具有稳定性和健全性。税收是乡镇财政核算的基本要素，征税是财政核算的重要环节，因此，将基层税务机构与财政核算体制相配套，人事、经费、税收执法垂直管理，对纳税人的管理与服务属地管辖，这样既能直观地体现经济决定税收的客观规律，调动各方发展经济，组织税收收入的积极性，又能确保税收作用的渗透性和执法权的公开透明度。

　　其次，用发展的眼光看，国家马上将启动新一轮税制改革，消费型增值税、燃油税、遗产税等关联千家万户的税种呼之欲出，税收观念是一个法制观念，需要全社会的认同、参与、维护，更需要税务部门行全方面，多层次的宣传和辅导。我们不能将国家提高个体户起征点等一系列藏富于民的税收优惠政策理解为简单的抓大放小，而应理解为我国处于经济上升期的一个标志，这个标志表明，税务部门面向最基层的税收工作任务不是轻了，而是使命更加艰巨，税收职能已由单一的执法型向服务与执法相结合而发展为健全的社会机器的一个组成部分，因此，税收必须向精细化方向发展。

　　再次，从税收参与经济活动的深度与广度看，现行的机构设置模式越来越脱离鲜活的经济活动。因为现在按征管流程设置机构，一方面，税务干部越来越像铁路警察各管一段，视野越来越窄，对宏观经济与税收的关联作用没有进行深入细致的调查研究，从而导致各级党委政府在发展经济的决策活动中，越来越少听取税务部门意见，难免在招商引资、产业发展中出现政策不符，投入产出不对应诸问题等等。

　　同时，从电子化发展的现状看，税收电子化走在了其他经济职能部门的前面，客观来说，没有综合信息的电子化，就没有纯粹意义上的税收电子化，因此，需要对非电子信息进行大量的采集、筛选，必须与纳税人、政府职能部门进行紧密的协作与沟通，税收管理员制度有效地强化了这一职能，但如果依然采取大集中或按经济区划设机构的模式，势必增加管理环节，弱化管理责任，穿新鞋走老路，走回税收专管员制度的老路上去。

　　（三）建立扁平式机构模式税务机构仅是履行税收职责的载体，特别是《行政许可法》出台后，税务行政审批项目大大减少，税务机构的权力主要是税收法律法规及税收政策的执行权。税务机构的核心职能就是确保税收政策及法律法规不走样地融入到经济活动中去。税务机构改革的方向便是确保税务工作人员高效地执行税收政策不走样。因此，在机构的设置上要减少管理环节，提高集约化程度，讲求程序化作业。

　　首先，明确县级税务机构的职责。“三定”方案已明确县级税务机构的职责，但在实际操作中，县级税务机构的职责分为全职能局和非全职能局，城区分局多为非全职能局，非全职能局在税收执法上，虽然是行政执法主体，但无权进行重大案件审理及行政复议；在行政管理上，无权进行干部考核任用，无权对经费进行科学效率使用，无权筹划基础建设，因机制不活，导致分局发展的自主性和创造性受到遏制，干部的业务面较窄，系统全面贯彻治税思想和服务地方经济的意识不强。因此，县级税务机构都应明确为全职能分局，即从业务管理上，要涉及全部税收管理流程。从人事管理上，要按人员编制管理办法及干部考核任用权限，相对独立科学地进行干部的教育培训、考核任用、奖优罚劣。从党务行政管理上，要配齐领导班子，健全党团妇工会组织，规范办文、办会、办事规程；从经费管理上，在预算包干的基础上，采取超支不补结余留用的办法，原则性与灵活性相结合，调动基层科学理财的积极性。

　　其次，上收部分行政管理权。税务部门是职责、编制、经费完全垂直的行政管理部门，有条件减少管理环节，提高管理效率，突出执法要义，可将人事编制、经费预算、基建、大宗物品采购、干部教育培训、物业管理等行政管理权上收，有利于税务资源的均衡利用。如宜昌市国税务系统明显存在城区与县市局在基础设施、信息化建设两极分化的现象，如有的县局与达到人平超一台电脑，人均办公面积超10平方米，人均经费超8万元的现象，各地税收成本极不均衡。

　　同时，延伸县级税务机构的税收管理权。如借税银平台，多形式开展税款征收业务，与各级政府、工商、审计等部门实行信息共享，建立新的协税护税模式等等。

　　再次，将服务性执法与监督性执法分开。就是在征、管、查“三权分离”格局的基础上，健全功能，提高效率。如按经济区域设置办税服务厅，实行信息共享，通报通缴，方便纳税人就近办税；按乡镇设置税务所，实行税收管理员制度，专司培植税源、税收筹划、户籍管理、纳税宣传辅导，催收催报等职责；扩大稽查局规模，拆分稽查流程，实行集约化稽查，下设综合、选案、检查、审理、执行等股室；优化内设科室，强化“后台”支撑。对内设职能既进行拆分又进行合并，即拆分综合类股室，设办公室、人事教育科、监察室等科室，为涉税业务作好系统全面的“后台”服务；合并税收业务类股室，将税政、征管、票证、法规、计财等科室各并，设税源管理科、政策法规科、办税服务厅、信息中心，并确保每个岗位的设置要体现相互监督，环环监控；逐步将物业管理、网络构建、大宗物品采购、劳动及社会保障实行社会化管理。精减综合协调部门人数，充实税收业务岗位，从而保障税收执法向专业化、精细化方向发展。

　　另外，全面按照税收执法责任制的要求，建立新的组织体系，实施税收流程再造，即以税收管理员制度为基础，将所有岗位按照控制岗和基础岗两个层级设置岗位，将岗位上下衔接，“步骤、顺序、时限、形式、要求”贯穿其中，编制岗位规程，一岗一表细化工作项目，实行百分制考核，“对号入座”实行过错追究。

　　配套进行人事分配制度改革，按照扁平式的税务机构设置模式，必然会导致机构精简，领导职数减少，触及干部职工的既得利益，影响干部职工的积极性。总结历次改革的经验，笔者认为，没有最广大干部职工的支持和参与都不会有好的效果，因此在机构改革前，必须在科学制定“三定”方案的基础上，积极推行公平、科学、动态的能级制人事管理办法，将干部职工思想由“官”本位引导到“能”为本上来，调动最广大干部职工的积极性。