【摘要】加强医院的成本核算和管理，关系到社会医保和民生问题，是医院必须解决的重要课题。笔者根据自己多年在医院从事财会工作的实践与体会，就医院成本核算需要解决的认识问题、对象问题和方法问题，进一步加强成本管理问题，进行探讨。

　　【关键词】医院；成本；核算；管理

　　华西医院是一所驰名中外的大型医院，如何加强成本核算和管理，提高医院的社会效益、经济效益和竞争力，促进医院的更大发展，是当前必须认真解决的课题。笔者在医院长期从事财会工作，根据多年的实践与体会，现针对医院成本核算和管理的现状，就医院的成本核算和管理进行探讨，以进一步完善医院成本管理和核算，提高医院的经济、社会效益。

　　一、医院成本核算需解决的认识问题

　　目前，对待国有医院成本费用的定性和范围，还没有统一的认识标准。人们往往是只看其一不看其二，只把握经济需要，而忽略社会需要；只计算经济需要的支出，不计社会需要的支出。为此，要站在社会效益与经济效益相统一的高度，辨证地审视医院的成本费用管理和核算。

　　(一)医院应按市场规律进行成本管理和核算

　　医院应该按市场规律进行成本费用核算管理。市场经济讲究效益，医院进行必要的成本核算管理，是常理之事。现在认为，医院是经济实体，但又不完全等同企业。如果医院要体现事业性质，进行完全的成本费用核算则勉为其难，因为工作性质决定其不能完全讲究经济意义上的成本费用，有时候需要为此付出具有社会意义的成本费用，也就是医院需要为政府政策买单；如果医院作为经济实体，要真实反映医疗活动中的实情，展现完整意义上的医院财务管理全景确实必要。目前，笔者认为国有医院应该建立双向成本费用核算管理机制：一方面要建立严格的成本费用核算控制管理模式，走内涵式发展的道路；另一方面要对成本费用从经济和社会两个角度上理解与把握，既要从经济视角看成本费用，也要从社会视角看成本费用。

　　(二)正确确立成本费用的范围

　　医院在医疗活动中的成本费用究竟有多少，是完全成本费用，还是非完全成本费用，长期以来一直是各级财政部门、卫生主管部门在管理国有医院中争论的焦点。医院作为经济实体应该按照完全成本的要求进行核算与管理，同时国有医院还兼有社会责任，承担政府职能，在此情况下医院的成本就可能不是完全的。所以医院的成本范围不能一概而论，要分清情况，设定条件，依法确认，认真执行。但是从总体上看，管理中要绝对强调医院从严控制成本，按照完全成本的要求进行核算管理，不要随意增加或减少。可是在落实政策因素时，要着眼于政治前提，按非完全成本尽到应承担的社会责任。

　　(三)树立为“民生”服务的观念，不转嫁成本费

　　现在的医院成本居高难下，很大程度上是由于一些医院从本位出发，把成本中的医疗部分无限撑大，从而达到创收的目的。这当然有政府投入不足等宏观原因，但在主观上，要把重心确定于管理上，向管理要效益。要彻底扭转医院过去在创收问题上的错误认识：即医院的成本就是患者需要承担的费用。而是要转向医院成本管理的重心是减轻患者负担，减少医疗活动中不必要、不需要的各项支出，使医院的创收与成本支出相脱钩，而与勤俭节约、加强内控的结果紧密联系起来。

　　二、医院成本核算的对象及方法

　　(一)成本核算的对象

　　医院成本核算的对象就是住院和门诊，住院和门诊贯穿整个医院业务工作的始终。确定医院成本对象的目的是核算门诊或住院收入而耗费的活劳动和物化劳动的情况，所以，医院成本应包含治愈病人，满足患者需要所支出的全部医疗、药品和管理费用。而华西医院是一所大型医院，对所属各科室的成本核算、管理、考核的意义在于满足社会及医院管理的需要。

　　华西医院各院成本核算对象是指具有一定的管理权限，并承担相应责任的医院内部单位，根据实际情况，确定各院科室为成本核算对象。各科室成本核算是华西医院成本核算的基础，为“两级负责制”的管理方式提供考核依据，从而激发医院的内部活力。

　　医疗项目成本核算对象就是单位医疗项目，是核算完成某医疗项目所付出的劳务和消耗的物资。通过医疗项目成本核算，一方面能增强医疗项目操作者的成本意识，主动参与管理，形成良好的内部制约机制；另一方面又能为管理者提供开展医疗项目管理及政府部门制定医疗服务价格等方面的决策依据。

　　(二)成本费用的归集、分配与计算

　　医院的成本核算人员应每月计算各科室成本，在各科室成本核算的基础上定期结转汇总各科室成本。并根据需要，开展医疗项目成本核算。

　　1. 科室成本核算。为进一步完善医院各科室的成本管理与核算，必须做好以下几点：(1)建立医院成本管理核算结构体系；(2)确立不同成本核算对象管理模式；(3) 明确医院各科室成本核算控制原则；(4)规范收入分成方法；(5)统一费用提取分摊方法；(6)建立成本核算控制业绩报告制度。各科室成本可分为可控成本和不可控成本两大类。

　　①科室可控成本：是指各科室责任人可直接控制的支出。其计算方法是根据会计信息按各科室核算对象直接归集到工资、补助工资、其它工资、职工福利费、社会保障费、公务费、卫生材料费、其它材料、低值易耗品、业务费、购置费、修缮费、业务招待费、租赁费、其它费用等项目中，构成各科室可控成本。一些无法确定消耗数量的成本可按受益程度分配。 ②科室不可控成本：是指各科室责任人不直接控制的支出，主要指行政管理费用，一般根据人头进行分配。

　　2. 定期进行医疗成本核算。医疗成本计算方法采用平行结转的方法结转各科室成本，将医技科室成本按各科室受益程度分配。

　　3. 医疗项目成本计算。主要采用基本标准成本法，基本标准—经制定，只要医疗条件、材料和劳动力价格无大的变动，医疗项目基本标准成本就能在一定意义上指导实际工作，并能作为定价依据。制定标准成本包括直接材料、直接人工、设备折旧及管理费用。

　　(1)直接材料耗用量由管理部门及具体操作人员提供，材料价格由财会部门和采购部门提供。(2)直接人工：是指在现有医疗水平下进行该项医疗服务所需的时间乘以能进行该项服务的医务人员单位平均工资。(3)设备折旧：按年限法或工作量法进行折旧。(4)管理费用：(直接材料费+直接人工+设备折旧)x管理支出÷医疗支出

　　(三)成本核算应注童的问题

　　1. 加强医疗成本核算，有利于提高医院经济效益，但这不是最终目的。实施成本核算的最终目的是：既让病人享受高质量、高效率的医疗服务，又能相应降低病人的医疗费用，不应片面地追求降低成本，而使病人利益受损或降低医疗服务质量。

　　2. 实施医院成本核算会涉及到国家、医院和职工个人等多方面经济利益的调整，须积极、稳妥地进行。既要追求效率，又要兼顾公平，既要考虑国家和病人的根本利益，又要兼顾医院、医务人员利益。

　　三、医院的成本管理

　　(一)树立全成本经营管理理念

　　在市场经济条件下，医院提高效益的重点只能是降低各项耗费和提高工作效率，因此要把全成本核算看作是结合医院特点和需要开展的一种现代化管理方法。要广泛做好宣传工作，建立健全各项规章制度，形成“自上而下”自主进行成本管理与控制的完整体系，使成本核算逐级扩大和深入，实现从不完全成本核算到完全成本核算的过渡。

　　(二)医院成本核算理论体系的建设

　　卫生部门应尽快会同财政部门制定医院成本核算的具体办法，明确规定成本核算范围。同时，医院应根据国家统一的成本核算规定及自身的特点实施这项工作，并选派一定数量的专职成本会计人员负责成本的核算与控制。

　　(三)做好间接费用分摊，实行全成本核算

　　医院实施成本核算和管理的目的是为了降低医疗服务成本，减轻患者负担，增强医院的竞争能力，实现优质、高效、低耗运行。医院应将医疗服务过程中的全部成本费用都纳入成本核算范围，按照受益和配比原则，结合自身实际，因地制宜，采取按人头、按项目分别摊销，以及按工作量或其他合理方法进行分摊，尽量做到在正确反映成本耗费的同时，对相关科室效益的评估和利益分配的影响因素降至最小，最大限度地减少实施全成本核算过程中产生的负面效应。

　　(四)做好全成本管理的预测和效益分析

　　医院在实施全成本管理时，要在细化、深化科室成本核算的基础上，建立成本核算指标体系、成本分析评价体系和成本信息体系，做好成本的分析、控制以及效益的分析工作。要根据成本分析评价的结果和标准，对人员工资、各种材料消耗、水电消耗、公务费及设备购置费实现事前控制。要通过对医疗服务质量、服务态度、病人费用水平的考核，强化成本质量的考核管理，实现对医疗服务全过程、全员、全方位的成本控制。同时，还要选择若干医疗服务项目或病种开展项目、病种成本核算，为公立医院进行价格决策提供依据，为开展单病种收费管理，降低病人医疗费用提供相关数据。

　　(五)建立健全成本核算组织

　　医院成本核算是医院经济管理的重要内容，它涉及医院各部门、各科室和每个职工的切身利益，保证成本核算工作的顺利进行，医院要建立成本核算组织。医院成本核算工作应实行院长负责制，以财会部门为中心，由成本会计人员负责，相关部门分工协作，形成从领导到职工、从行政后勤到临床医技部门，全院全员互相配合的成本核算系统。

　　(六)做好成本核算的基础工作

　　1.实行招标采购和定额管理，降低物资成本。在市场经济条件下，医疗卫生行业也被推向市场。对物资成本实施全方位的控制和管理、充分利用各种物资资源，以有效发挥有限资金的使用效率、降低医院的物资成本。要加强对物资供应的审计、监督，控制、把握物资采购费用，坚持完善物资定额管理。

　　2.加快人事和分配制度改革，降低人力成本。在医院成本构成中，人员经费占30%左右。因此，加快医院人事和分配制度改革，减少人员经费支出，是降低医院成本的重要途径之—。为此，笔者认为可以采取以下几种措施：(1)展开竞争，择优聘用上岗；(2)优化人力资源，合理配置人力资源；(3)完善工资的分配激励机制。

　　3.积极筹集和有效运用资金，降低资金成本。随着医院的不断发展，如何筹集和运用资金，合理降低资金成本，已成为医院经营管理工作的重要内容。要严格控制资金投资方向，把资金投入到风险较低、收益率较高的项目上，切实增强资金运用的效果，保持合理的医院负债结构(应控制在35%以内)。

　　4.强化现金管理，及时分析现金流量动态。在成本管理中应及时掌握医院现金流量信息，分析医院投资、融资、筹资对经济运行情况产生的影响，评价医院的偿债能力、支付能力以及资金的需求量。

　　(七)提高医院经营和管理水平，降低管理成本

　　降低管理成本应主要做好以下工作：一是真正减少坏账损失；二是提高医院管理效益，推进医院管理的规范化、网络化和科学化，提高工作质量和效率，完成尽可能多的工作指标；三是深化后勤部门改革，本着对内搞好保障、对外开放经营的原则，对医院食堂、幼儿园、洗衣房、水电维修等后勤部门，实行单独核算、自主经营、自负盈亏，推进后勤服务社会化，使后勤部门由管理型服务转向经营型服务，以减少非生产性成本。

　　(八)推行“目标成本”管理，做好成本控制分析

　　目标成本的控制是从投入到产出的完整的成本控制体系。因此，推行“目标成本”管理必须让医院的员工参与管理，把成本确定的目标变为员工的自觉行动。这种内在激励机制对医疗质量和工作效率的提高具有保障和促进作用，所以能有效地降低成本。搞好目标成本管理先要建立目标成本管理组织体系，把目标成本管理纳入医院日常工作范畴，分析目标成本执行情况，定期考核目标成本，根据成本管理指标，结合工作量和相应的固定费用、变动等情况，将指标落实到人，并采取奖罚措施。

　　为了控制成本，还应善于分析与比较，从比较中找出差距，得出的成本数据要进行比较和分析之后才有实际意义，比较既包括各科室之间成本控制绩效的比较，也包括不同年度成本控制成果的比较，还包括同行业成本的比较。

　　综上所述，只有正确认识医院的成本核算与管理，才能正确处理国家、病人、医院的利益关系，只有采取有效措施加强成本核算和管理，才能提高医院的社会效益、经济效益和竞争力，促进医院的更大发展。