【摘 要】新会计准则中的职工薪酬相关准则有了原则性的变化，成为新准则中被关注的亮点之一。本文从其规范的必要性入手，分析了其内容、变化、核算方法及其改革后对于企业的影响，并提出了进一步完善职工薪酬会计准则的措施，以促进社会和谐。

　　【关键词】新准则； 职工薪酬； 和谐社会

　　新会计准则已于2007年1月在上市公司中执行。作为新增的职工薪酬准则是根据我国现行的有关政策以及我国企业类型多样、职工构成类型众多、雇佣关系形成历史原因复杂的实际情况，为规范企业职工薪酬的会计处理和信息披露而制定，具有鲜明的中国特色和时代特色。

　　一、规范职工薪酬核算准则的必要性

　　职工薪酬准则的规范，对于规范职工薪酬的核算管理及深化我国社会主义和谐思想都具有极为重要的意义。

　　以科学发展观为指导，构建社会主义和谐社会，是党中央在全面建设小康社会的新的历史时期明确提出的重大任务，要求全党同志要建设具有中国特色社会主义和谐社会，使社会主义物质文明、政治文明、文化建设与社会建设全面发展，贯彻落实科学发展观，又快又好地推进社会主义全面可持续发展。这是我们党从全面建设小康社会、开创中国特色社会主义事业新局面的全局出发提出的一项重大举措，适应我国改革发展进入关键时期的客观要求，体现了广大人民群众的根本利益和共同愿望。解决职工薪酬的问题，有利于促进和谐社会的形成，这是符合我国目前的历史要求的。

　　有利于统一工资总额的计算范围，保证国家对工资进行统一的统计核算和会计核算，利于编制、检查计划和进行工资管理及正确地反映职工的工资收入。国家统计局1990年1月1日以国家统计局第一号令发布了《关于工资总额组成的规定》。工资总额是指各单位在一定时期内直接支付给本单位全部职工的劳动报酬总额。它包括：计时工资、计件工资、奖金、津贴和补贴、加班加点工资、特殊情况支付的工资。工资总额计算应以直接支付给职工的全部劳动报酬为根据。该规定适用于全民所有制和集体所有制企业、事业单位，各种合营单位，各级国家机关、党政机关和社会团体。

　　2006年2月财政部发布《企业会计准则第9号——职工薪酬》、《企业会计准则第10号——企业年金基金》《企业会计准则第11号——股份支付》等项与职工薪酬有关的会计准则规范了企业职工薪酬的确认、计量和报告，实现了与国际会计惯例趋同。

　　二、新准则下职工薪酬的涵义及基本内容

　　职工薪酬是指企业为了获取职工提供的服务而给予的各种形式的报酬以及其它相关支出，包括职工工资、奖金、津贴和补贴，职工福利费，医疗保险费、养老保险费、失业保险费、工伤保险费和生育保险费等社会保险费，住房公积金，工会经费和职工教育经费，非货币性福利，因解除与职工的劳动关系给予的补偿，其他与获得职工提供的服务相关的支出。在新准则下职工薪酬的内容有很大的变化，具体包括以下内容。

　　（一）职工薪酬最基本的内容是工资和福利费

　　这里工资包括了一切构成工资总额的部分，如奖金、津贴和补贴等。职工福利费是企业每期按照工资总额的一定比例（14%）计算确定，使用时再冲减提取的福利费。新的《企业会计准则》取消了以前计提应付福利费的规定，职工福利费一律据实列支，其支出超出税法规定的企业所得税税前列支限额的部分进行纳税调整，并按照职工提供服务的受益对象计入相关资产的成本或确认为当期费用。

　　（二）五险一金（医疗保险费、养老保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费和住房公积金）以前被认为是职工福利，新准则明确地将其纳入薪酬范围

　　对于不同的养老金费用，只要是企业为其职工缴纳的，无论是国家法定的基本养老保险，还是设立提存计划的补充养老保险，均为企业的职工薪酬。也就是说，虽然补充养老保险计划的受托人、托管人等其他各方应根据企业年金基金准则核算企业委托或托管的养老保险金，但补充养老保险计划委托人的会计处理应依照本准则的规定执行。

　　（三）职工薪酬还包含了工会经费和职工教育经费、未参加社会统筹的退休人员的工资和医疗费用等

　　这是因为工会经费和职工教育经费为职工的后续教育提供条件。对于退休职工而言，企业支付退休人员的工资和福利费是其获得职工提供的在职期间服务的一种代价；另一方面，企业与职工协议停止其服务但并未解除劳动关系时，企业也要按期支付停止服务日至法定退休日这一期间的职工工资、福利并为其按期缴纳社会保险费用。

　　（四）非货币性福利也属于职工薪酬的一部分。非货币性福利通常是指企业提供职工的实物福利、服务性福利、优惠性福利及有偿休假性福利等。

　　（五）因解除与职工的劳动关系给予的补偿即辞退福利

　　指企业在职工劳动合同到期之前解除与职工的劳动关系，或者为鼓励职工自愿接受裁减而给予的补偿。

　　（六）其他与获得职工提供的服务相关的支出

　　其他与获得职工提供的服务相关的支出是指企业为获得职工提供的服务而支付的且不包括以上各项的其他相关支出。

　　三、新准则下职工薪酬会计核算的变化

　　（一）确认计量方面

　　对于企业在正常退休之前解除与职工的劳动关系，以及为鼓励职工自愿接受裁减而提出给予的补偿，在符合企业已制定正式的解除劳动关系计划和企业不能单方面撤回解除劳动关系计划这两个条件时，应确认为负债并列入当期费用。而原制度规定在发生时按实际支付额列入当期费用。

　　（二）核算原则方面

　　原制度规定，除工资津贴和福利费按受益对象计入资产成本或当期费用外，职工薪酬的其他部分均全部计入当期费用。新准则对各类职工薪酬的会计处理进行了统一，明确规定职工薪酬除因解除与职工的劳务关系给予的补偿外，还应当根据职工提供服务的受益对象进行分配，没有受益对象的方才确认为当期费用。

　　（三）会计处理方面

　　1.明确了各类职工薪酬的会计处理。新准则分情况明确说明了企业应当如何根据职工服务的受益对象，将各类薪酬计入相对应的负债科目内。

　　2.取消了按14%提取福利费的要求。按照实际发生额计入资产成本或当期费用，同时规定“企业为职工缴纳的医疗保险费、养老保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等社会保险费和住房公积金，应当在职工为其提供服务的会计期间，根据工资总额的一定比例计算”。而原制度规定，企业根据国家规定按职工工资总额的14%提取，计入成本、费用。

　　3.职工薪酬在一定条件下可以记入无形资产成本。现行的《企业会计制度》规定，在研究与开发过程中发生的材料费用、直接参与开发人员的工资及福利费、开发过程中发生的租金、借款费用等，直接计入当期损益。而新准则规定，“应由在建工程、无形资产负担的职工薪酬，计入建造固定资产或无形资产成本；应由生产产品、提供劳务负担的职工薪酬，计入产品成本或劳务成本”。这对企业的当期利润，进而对企业所得税产生影响。

　　4.新增了辞退福利和带薪休假等新型职工薪酬的会计处理。新准则规定企业在职工劳动合同到期之前解除与职工的劳动关系，或者为鼓励职工自愿接受裁减而提出给予补偿的建议，应当确认因解除与职工的劳动关系给予补偿而产生的预计负债，同时计入当期损益。同时还规定了辞退福利的确认条件。对于非累积的带薪休假，由于权利和义务不能结转下期，故会计上不作处理；对于可累积的带薪休假，由于权利和义务可以结转下期，根据下一年度预期休假数超过带薪休假数对应的工资金额确认为负债，计入资产成本或当期费用；以现金补偿未行使的职工累积带薪休假时，冲减已计提的负债，差额计入当期损益。

　　5.新增非货币性福利的会计处理。企业以其自产产品作为非货币性福利发放给职工的，应当根据受益对象，按照该产品的公允价值，分别计入当期成本费用，同时确认应付职工薪酬。将企业拥有的房屋等资产无偿提供给职工使用的，应当根据受益对象将该住房每期应计提的折旧，分别计入成本费用，同时确认应付职工薪酬。租赁住房等资产供职工无偿使用的，应当根据受益对象将每期应付的租金计入相关资产成本或当期损益并确认应付职工薪酬，分别计入成本费用，同时确认应付职工薪酬。难以认定受益对象的非货币性福利，直接计入当期损益和应付职工薪酬。

　　四、新准则下职工薪酬的会计核算

　　（一）设置“应付职工薪酬”总分类科目，用来核算企业为获得职工提供的服务而给予各种形式的报酬以及其他相关支出

　　“应付职工薪酬”总分类科目下设“应付工资”、“应付社会保险费”、“应付福利费”、“应付住房公积金”等明细科目。

　　（二）企业年金基金应当作为独立会计主体，独立地确认基金资产、基金负债、基金净资产、基金收入与基金费用

　　受托人、账户管理人、托管人、投资管理人应当将企业年金基金与其固有资产和其他资产严格区分，确保企业年金基金的安全。

　　（三）股利支付应区别以权益结算的股利支付和以现金结算的股利支付

　　1.以权益结算的股利支付换取职工提供服务的，应当以授予职工权益工具的公允价值计量，列入“长期待摊费用”科目和“资本公积”科目。在等待期，将长期待摊费用分期摊入管理费用，并以相等金额由“资本公积”科目转入“股本”科目。

　　2.以现金结算的股利支付，应当按照企业承担的股份或其他权益工具为基础计算确定的负债的公允价值计量，列入“长期待摊费用”科目和“长期应付款”科目。在等待期，将长期待摊费用分期摊入管理费用，并以相等金额由“长期应付款”转入“其他应付款”账户。

　　五、新职工薪酬准则的实施对于企业的影响

　　（一）新职工薪酬准则对我国出口企业的影响

　　我国新职工薪酬准则借鉴国际会计准则中的有关内容，减少了与国际会计准则中的差异，有利于推动美国、欧盟承认我国市场经济地位的进程，进而减少进入国际资本市场的障碍，有利于国内企业海外融资，拓展国际业务，实施走出去的国际化战略。

　　（二）新职工薪酬准则对企业财务状况的影响

　　新职工薪酬准则规范了企业职工薪酬的概念、确认、计量和披露，全面规范了我国的现行实务，使得企业该类业务的会计处理有所依据，提高了会计信息的质量。职工薪酬按照受益对象成本费用化，使得原来计入期间费用的一些项目资本化，进入无形资产、在建工程和产品成本。这样，一方面增加了库存商品、无形资产和固定资产的入账价值；另一方面提高了当期利润，美化了当期会计报表。对于提前解除劳动合同而可能发生的补偿，原制度要求在发生时据实列支，而新职工薪酬准则要求在符合一定条件下，应做预计负债处理，使得当期利润减少。

　　（三）可能会成为上市公司操纵利润的手段

　　新职工薪酬准则取消了计提应付福利的规定，福利费按实际发生额计入资产成本或当期费用，并且职工薪酬在一定条件下可以计入建造固定资产或无形资产成本，对企业的当期利润将会产生影响。这有可能会成为上市公司操纵利润的手段，会计报表使用者应关注企业会计报表的披露。

　　（四）新职工薪酬准则会影响到企业所得税纳税申报表

　　新的企业所得税纳税申报表的附表没有考虑到新职工薪酬准则的变化。在附表中，职工工会经费和职工教育经费还是按照原制度的规定全部计入“管理费用”，这直接影响到企业所得税数额。

　　六、进一步完善职工薪酬核算，促进社会和谐

　　（一）明确福利费新旧会计处理的衔接方法

　　新职工薪酬准则虽然规定了应付职工薪福利费不再计提，而是据实列支，但未对执行新准则前应付福利费余额的处理进行明确界定。新准则给企业在原则范围内的自主处理权较大，在有些具体的处理上需进行统一，否则会计信息的可比性会受到影响。因此，应付福利费余额可以调整2007年度作为留存收益，还可以一次性冲减当期损益，或者用于以后的福利费开支，直至用完为止。相比较而言，一次性冲减当期损益更符合权责发生制原则。

　　（二）增加企业预计支付待退休和退养人员等职工薪酬的规范

　　企业与职工协议停止其服务但未解除劳动关系直至该职工法定退休，企业承诺按期支付给该职工在停止服务日至法定退休日这一期间内的每期工资并为其按期缴纳社会保险费用，故此项职工薪酬已构成企业预计负债应予以确认并计入当期损益。计量时可按现行或预测的工资和社会保险费用水平结合承诺期限进行精算现值，企业每期应重新进行审核和精算调整，调整额计入当期损益，并按一年内到期和一年以上到期区分列支流动负债和长期负债。

　　（三）进一步细化非货币性福利的计价方法

　　虽然新职工薪酬准则对外购商品、生产的产品、无偿提供住房等非货币性福利的计量问题进行了阐述，但由于非货币性福利涉及的情况太多，仍未详细明确非货币性福利按什么方法计量，是账面价值还是公允价值，适用于哪些情况，如按公允价值计量，公允价值与账面价值的差额如何处理。因此，在界定非货币性福利的计价方法的时候应充分考虑实务的可操作性，在规范的前提下保持一定的灵活性和可变性。

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