《小企业会计制度》自2005年起在全国小企业范围内实施以来，对促进小企业的发展起到了重大的作用，但其中的一些潜在阻碍因素也日益暴露出来，进一步完善《小企业会计制度》，才有利于更好地促进小企业的发展。

　　一、《小企业会计制度》对小企业发展的潜在影响因素

　　（一）部分会计处理方法欠妥、脱离企业实际，不利于小企业获得融资的支持主要体现在以下三个方面：

　　一是关于从事商品流通的小企业采购费用的规定脱离小企业实际。《小企业会计制度》规定：从事商品流通的小企业购买商品的采购费用不作为采购资本，而直接计入当期营业费用。采购费用是在采购过程所发生的费用，应作为采购成本。而且这一规定也会影响商业企业与工业企业及其他行业企业信息的可比性。

　　二是关于债务重组收益的规定不符合小企业的实际。《小企业会计制度》规定：债务人对于债务重组所获得的重组收益作为资本公积处理，而将重组损失计入营业外支出。实践中，小企业一般不可能利用这一规定来夸大企业利润水平。而将此对重组收益的规定用于小企业，混淆了资本性收益和经营性收益的界限。一般而言，只有资本性收益才能记入资本公积。而对于经营性收益则应体现在当期利润中。债务重组不论采取什么方式都不可能是一项资本性业务，而应看作是一项经营活动收益，是债权人对债务人的让步。这种让步是债务人已经确认为资产购置性质支出的减少，无论是长期资产的购置支出还是短期资产或者费用支出，都已确认为支出，或即将确认为支出，现在获得债务重组收益，可以看作是支出的减少，必须冲减支出作为当期的经营性收益，即作为营业外收入。

　　三是资产盘点盈亏和毁损的会计处理问题，可能导致企业账实不符。在资产盘点盈亏和毁损的会计核算上，《小企业会计制度》规定：现金、存货、固定资产发生盈亏和毁损，不再通过“待处理财产损溢”科目核算，而是根据资产盘点盈亏和毁损的原因直接转入有关会计科目。虽然《小企业会计制度》在资产盘点盈亏和毁损的会计核算上比《企业会计准则》简单，但这一规定可能会给企业造成新的账实不符。如果一家小企业发生资产毁损，但因一时难以确定毁损的原因，在此情况下按《小企业会计制度》就无法作出相应的会计处理，也就无法在账上减少确已损失的资产价值，其结果必然是账实无法核对相符，并由此带来会计报表上资产和利润的虚增。

　　（二）《小企业会计制度》规定的管理费用范围与所得税法不一致，增加企业负担

　　《企业所得税税前扣除办法》（国税发[2000]84号）第十五条规定可在税前列支的管理费用包括：由纳税人统一负担的总部（公司）经费、研究开发费（技术开发费）、社会保障性缴款、劳动保护费、业务招待费、工会经费、职工教育经费、股东大会或董事会费、开办费摊销、无形资产摊销（含土地使用费、土地损失补偿费）、矿产资源补偿费、坏账损失、印花税等税金、消防费、排污费、绿化费、外事费和法律、财务、资料处理及会计事务方面的成本（咨询费、诉讼费、聘请中介机构费、商标注册费等），以及向总机构（指同一法人的总公司性质的总机构）支付的与本身营利活动有关的合理的管理费等。而《小企业会计制度》第三部分“会计科目使用说明”中“5502管理费用”科目的使用所规定的小企业管理费用包括：小企业的行政管理部门在经营管理中发生的公司经费（包括行政管理部门职工工资、修理费、物料消耗、低值易耗品摊销、办公费和差旅费等）、工会经费、待业保险费、劳动保险费、聘请中介机构费、咨询费（含顾问费）、诉讼费、业务招待费、房产税、车船使用税、土地使用税、印花税、技术转让费、矿产资源补偿费、无形资产摊销、职工教育经费、研究与开发费、排污费、存货盘亏或盘盈（不包括应计入营业外支出的存货损失）、计提的坏账准备、存货跌价准备等。《小企业会计制度》规定在税前列支的管理费用中未包括税法允许扣除的开办费摊销、消防、绿化、外事费等费用，无疑会使企业的应纳税所得额增加，从而增加企业负担，不利于企业发展。

　　（三）应付税款法加重小企业的所得税负担。不利于小企业的发展在所得税核算方面，《小企业会计制度》结合小企业的实际情况，选择了应付税款法，而不要求采用纳税影响会计法。应付税款法虽然可以简化所得税的核算，但可能会加重小企业的所得税负担。应付税款法是指将本期税前会计利润与应纳税所得额之间差异所产生的影响所得税金额在当期确认为所得税费用。在实际工作中将时间性差异看作永久性差异进行处理时，往往只考虑当期应调增的时间性差异，不考虑当期应转销的时间性差异，从而导致企业多交所得税，不利于小企业的发展。

　　（四）《小企业会计制度》简化会计处理后，不能正确反映企业业绩，影响小企业的正确决策《小企业会计制度》简化会计处理后，对不同企业业绩的影响有所不同，并因此造成分期损益的差异。影响企业当期或未来业绩，不利于小企业的正确决策。

　　一是不计提长期资产减值准备的规定会影响企业业绩。《小企业会计制度》规定：小企业可以不计提固定资产、无形资产等长期资产减值准备。如果固定资产、无形资产发生了减值，就会因未计提减值而夸大本期业绩。但从长期来看，固定资产仍要按历史成本计提折旧，无形资产也要按历史成本进行摊销，又会直接导致未来业绩减少。

　　二是关于专门借款利息的规定会影响企业业绩。《小企业会计制度》规定，专门借款发生的借款利息金额不与资本支出挂钩。这可能会导致夸大资本化金额，进而多计固定资产价值，少计当期费用。但从长远看将来会多计折旧，增加成本，减少利润。与此相类似的还有融资租人固定资产的计价等。

　　三是关于长期股权投资差额的规定影响企业分期业绩。长期股权投资以权益法核算时，《小企业会计制度》规定，不单独核算股权投资差额，不对该差额进行摊销，因而当出现出资额小于其在受资企业所有者权益中所占份额时，会减少投资期间前面时期的投资收益，但转让投资时，又会因账面投资成本较大而使转让投资的收益减少或者损失增大。

　　四是关于预提费用的规定会影响企业本期业绩。《小企业会计制度》“预提费用”科目规定，当实际发生的费用支出大于已经预提的数额，不再摊销，直接计入当期费用。对照《企业会计准则》规定，实际发生的费用支出大于已经预提的数额，应视同待摊费用，分期摊入成本。《小企业会计制度》的这一规定，会使本期费用上升，利润下降。

　　（五）现金流量表的选择编制加剧小企业融资的难度

　　《小企业会计制度》规定：“小企业年度财务会计报告，除应当包括本制度规定的基本会计报表外，还应提供会计报表附注的内容。本制度中规定的基本会计报表是指资产负债表和利润表。企业也可以根据需要编制现金流量表。”这一规定无异于默许众多素质不高的小企业会计人员放弃编制现金流量表。现金流量表与资产负债表、利润表共同构成会计信息系统的输出信息，全面反映某一会计主体一定时点或时期的财务状况、经营成果及现金流量。对于外部信息使用者（银行等信贷机构）来说，现金流量信息比权责发生制下的利润信息更重要、更相关。如果不对现金流量加以反映，必然会增加银行等信贷机构的信贷风险，从而加剧小企业融资的难度。

　　二、小企业会计制度的完善

　　（一）进一步明确和完善适用范围

　　一是明确未作出标准规定的小企业是否应执行《小企业会计制度》。原国家经济贸易委员会、原国家发展计划委员会、财政部、国家统计局2003年制定的《中小企业标准暂行规定》，仅仅对工业（包括采矿业、制造业、电力、燃气及水的生产和供应业）、建筑业、交通运输和邮政业、批发和零售业、住宿和餐饮业的小企业规定了标准，对于其他未作出规定的小企业是否应执行《小企业会计制度》。制度中未作明确规定，导致未作出标准规定的小企业对是否执行《小企业会计制度》无所适从，希望有关部门尽快明确。二是《小企业会计制度》的适用对象需要扩大。对于以个人独资及合伙形式设立的小规模企业，由于权益方面的特殊性，既无法适用《小企业会计制度》，又无法适用《企业会计准则》。这类小企业的会计规范目前处于“真空”地带，没有适合自身的会计制度。因此。可将其纳入《小企业会计制度》调整范围，完善《小企业会计制度》体系。三是明确外商投资的小企业、金融行业和股份有限公司中的小企业是否需要执行《小企业会计制度》。上述企业是否需要执行《企业会计制度》，《小企业会计制度》并没有明确规定，相关通知也并未指明其中的小企业可另行执行。因此，《小企业会计制度》应该进一步明确相关问题，才能更好地促进其实施。

　　（二）尽快明确《小企业会计制度》与具体会计准则的协调问题

　　新会计准则与《小企业会计制度》相关内容的规定有一定的差异，如《小企业会计制度》仅要求对日后事项期间涉及的报告年度或以前年度的销售退回按照调整事项的会计处理作出规定，对于其他的发生于日后事项期间可能对小企业的财务状况和经营成果产生重要影响的事项，仅要求在会计报表附注中披露，不要求小企业调整尚未报出的报告年度的会计报表。在执行《小企业会计制度》与具体会计准则时，当两者某些内容的规定出现不一致的情况下，小企业应以制度优先还是准则优先，建议相关主管部门对上述问题尽早作出明确规定。

　　（三）做好《小企业会计制度》与税收法律制度的协同

　　《小企业会计制度》在增值税进项税额的抵扣时限，增值税小规模纳税人的账务处理，税收直接减免、即征即退、先征后退，对借款费用处理，管理费用范围，利润表的规定等方面与税收法律制度存在着差异。这些差异的存在无疑会增加小企业纳税调整的工作量，影响小企业纳税申报的操作，甚至可能会影响纳税人的合法权益。实施《小企业会计制度》后，会计制度与税法的差异在不断增大，建议通过以下措施减少《小企业会计制度》与税收法律制度的差异。

　　一是由财政部与国家税务总局共同完善小企业的会计核算制度。由于小企业所有权与经营权密切相关，会计信息的外部使用者相对较少，其外部使用者主要是税务部门及债权人，这使小企业会计核算对外报告的职能处于从属地位。另外，很多小企业不具有法人地位，对债务承担连带责任，实际上是将企业的责任与投资者的责任连为一体。小企业的偿债能力只是债权人要了解的一部分，其投资人的偿债能力对于债权人而言也很重要。而税务部门是小企业会计信息最主要的外部使用者，所以，由财政部与国家税务总局共同完善《小企业会计制度》符合小企业会计信息的目标与特点，是必要的也是可行的。

　　二是尽可能减少《小企业会计制度》与税收法律制度的时间性差异。试图找一条会计处理与税收法规相一致的捷径是不现实的，只有尽可能减少时间性差异并简化时间性差异的会计程序。在不违背会计核算一般原则和会计要素确认与计量原则的前提下，小企业会计制度与税收法规能够一致的应尽量保持一致，或者提供可以保持一致的备选方法。如对于开办费的摊销期限，除一次性摊销法外，可以增加与税法规定一致即分五年摊销的备选方法，由小企业视情况自行选择。

　　三是改进《小企业会计制度》关于利润表的编制要求。《小企业会计制度》中小企业利润表的编制未考虑到企业所得税纳税申报的要求，仍然采用通用的会计报表格式和内容，对企业所得税纳税申报所要求提供的数据很少涉及。在完善《小企业会计制度》时可将小企业的会计报表特别是利润表以专用报表形式——企业所得税纳税申报表的格式和要求来编制。这样不仅符合小企业会计制度设计的出发点和处理原则，而且也减少了企业会计人员的重复工作。

　　（四）进一步改进《小企业会计制度》部分会计处理方法

　　对于《小企业会计制度》所存在的脱离小企业实际或欠妥的部分会计处理方法，应在充分听取各方面的意见和建议的基础上进一步完善和改进，使《小企业会计制度》既能简化小企业的会计核算工作。又更符合小企业的实际，以利于《小企业会计制度》的贯彻和实施，更好地促进小企业的发展。

　　参考文献：

　　[1]财政部：《小企业会计制度》，中国财政经济出版社2005年版。

　　[2]财政部：《企业会计准则2006》，经济科学出版社2006年版。