【摘 要】 市场经济的发展既给会计改革提供了机遇，也向会计工作提出了挑战。要抓住机遇，迎接挑战，推动会计事业的持续发展，必须明确会计学科的发展趋势。本文认为，当前会计学科的发展呈现出八大趋势。如何认识和评价当前会计学科发展八大趋势呢？笔者谈一些看法，与会计界同仁讨论。

　　【关键词】 会计学科； 发展趋势； 会计改革

　　经过30年的对外开放和内部改革，我国社会主义市场经济体系基本建立，与此同时，我国的会计走上了与国际会计惯例协调发展的轨道，适应社会主义市场经济的会计模式框架基本构成。无论我国的会计理论工作者，还是会计实践工作者和会计管理工作者，正在以全新的思维方式、务实的工作态度、严谨的工作作风，构建具有中国特色的会计理论体系，完善具有中国特色的会计管理体制、健全具有中国特色的会计教育体系，设计具有中国特色的财会信息系统。应当承认，我国30年的会计改革成果是显著的，当前又处于一个大变革、大发展的良好时期。但必须清醒地认识到，与市场经济发展对会计的要求相比，会计改革力度和发展速度仍存在差距。新会计准则的实施并不意味着我国会计改革进程的结束，而是新的起点。当前，市场经济发展的大趋势既给我国的会计改革提供了良好机遇，也向会计工作提出了严峻挑战。要想抓住机遇，迎接挑战，不断推动会计事业的发展，必须明确会计学科的发展趋势。

　　一、会计国际化趋势

　　我国的会计国际化进程起步于市场经济体制提出的上世纪90年代初期，20年来，会计界一直致力于会计的国际化工作。从改革的内容和力度看，大致经历了三个重要事件：一是财政部1992年底颁布并于次年实施的“两则两制”迈出了我国会计国际化的步伐；二是财政部2001年颁布的“企业会计制度”，使我国的会计与国际会计惯例得到了进一步协调；三是财政部2006年发布的“基本准则”和“38项具体会计准则”，被一些人士认为是我国会计与国际会计惯例的实质性“趋同”。

　　关于第三种观点，本人持不同看法。我认为，新会计准则的颁布和实施确实是我国会计走向国际化的实质性举措，但由此而认为我国会计已实现了与国际会计惯例的“趋同”，则未免言过其实。因为会计国际化是随着世界经济一体化趋势而不断发展变化的动态过程，具有任务的艰巨性、内容的复杂性和时间的漫长性等特点。如果达到了实质性“趋同”，则意味着这个过程的结束，会计的国际化发展趋势也就不复存在。从另一个角度看，即使我国的会计准则与国际会计准则完全一致了，也不能认为是实现了趋同，因为会计国际化的内容绝不仅仅是“会计准则”这一会计核算标准，它还包括会计管理体制、会计市场体系、会计教育体系等。

　　国际会计准则委员会成立30年来，一直致力于推动会计国际化的进程，世纪之交，IASC改组为IASB后，加快了这一进程。而我国外向型经济模式的显现，也正是从这个时候（2001年加入WTO）开始。因此，在世界经济一体化、我国经济实力显著增强并逐步成为资本输出国、会计信息的国际“商业语言”功能日益强大的背景下，会计国际化仍然是会计学科发展的基本趋势。

　　围绕这一趋势，当前需要研究和解决的问题是：一是新经济环境下我国会计国际化的指导思想；二是我国会计国际化的主要障碍及消除对策；三是如何在会计国际化进程中发挥我国的作用；四是会计国际化与中国会计特色的关系等。

　　二、会计法治化趋势

　　众所周知，市场经济不只是一种竞争经济，同时也是法制经济和信用经济，要想形成完善的市场经济体系，必须首先建立严密的法制体系，包括科学完善的法律制度、素质过硬的执法队伍、公开透明的社会监督和全体公民良好的法制意识。会计作为经济管理的组成部分，在法制经济的建设过程中，承担着极其重要的任务。会计法规已经成为重要的经济法规，会计信息已经成为宏观经济管理和微观经营管理所需要的最重要的经济信息。从一定意义上讲，一个国家的会计法治化程度直接影响市场经济的完善程度。因此，会计法治化无疑是当前会计发展的基本趋势，各国会计界都在致力于会计法治建设，特别是在“安然”事件之后，这一趋势更加明显，并由此滋生出一门新的会计分支——法务会计。法务会计是为适应市场经济需要，以会计理论和法学理论为基础，以法律法规为准绳，以会计资料为凭据，处理涉及法律法规的会计事项，审核、监察、判断、裁定、审计受理案件和受托业务，融会计学和法学于一体的一门边缘交叉学科。法务会计理论和方法体系的建立，将是会计法治化建设的重要举措。

　　客观地讲，我国的会计法治化水平还处于初级阶段，具体表现在：一是法律制度不健全；二是执行主体意识差；三是执法行为不规范；四是社会监督不到位。由此决定了我国的会计法治建设任务艰巨、道路漫长。每一个会计工作者都必须清醒地认识到这一问题，适应会计法治化的发展趋势，积极投身于我国的会计法治建设。当前需要重点研究和解决的问题是：第一，会计法规的自身完善及与其他经济法规的协调；第二，会计法治与会计德治的关系；第三，如何建立我国的法务会计理论体系与方法体系；第四，如何应用法律、经济与行政手段管理会计工作等。

　　三、会计信息化趋势

　　信息经济的飞速发展，资本市场的不断完善和会计信息功能的日益加强，促使会计信息需求群体和需求内容不断扩大，也使得会计信息需求与供给之间的矛盾更加凸现。主要表现在五个方面：

　　一是需求的复杂性与供给的单一性。信息使用者出于自身利益的保护和决策需要，必然在信息需求方面产生差异。而目前的会计信息只是对复杂需求的简单平均化，实用价值极其有限，充其量只能迎合信息使用者的共性需求，无法满足他们的个性差异。

　　二是需求的实时性与供给的滞后性。信息使用者需要及时了解和掌握企业现实的经营状况和财务情况，实现信息需求与信息供给在时间上的“零距离”。而目前的会计信息采取的是定期报告方式，形式上的“定期”则是实质上的滞后，而滞后的会计信息的使用价值则会大打折扣甚至完全丧失。

　　三是需求的动态性与供给的静态性。动态性是指企业提供的会计信息有助于使用者全面了解企业的经营和财务变动情况，准确预测相关信息的发展趋势，实现信息需求与信息供给的动态平衡。而目前实行的是静态报告，尽管报告中所反映的指标按其涵盖的时间范围被划分为静态和动态指标，但动态指标只是对过去某一时期的相关经济事项的加工和汇总，充其量只能反映企业该时期的发生情况，而不能真正帮助信息使用者分析预测企业未来时期的发展趋势。

　　四是需求的二元性与供给的财务性。二元性是指信息使用者既要掌握企业的财务信息，通过量化指标评价企业履行经济责任的情况，鉴别其经济效益的好坏，还要了解企业的非财务信息，通过量化和非量化指标考察企业履行社会责任的情况，认定其社会效益的大小。而目前采用的是定量报告方式，主要向使用者提供财务性指标，对评价企业综合效益的人力资源投入与产出、环境污染与保护、就业岗位的提供、社区服务的质量等非财务性指标涉及甚少，无法帮助信息使用者客观认识企业的社会形象，准确预测企业的持续发展能力。

　　五是需求的详细性与供给的概括性。信息使用者阅读和使用会计信息时，不仅需要掌握企业的综合性信息，还需要了解信息的构成元素及其排列组合方式和程序。而目前的会计信息生成基础和具体过程是非公开的，提供的信息实际上是各种原始信息按照既定会计规则加工处理的结果，具有高度的综合性和概括性。因此，管理当局以外的信息使用者只能被动接受这种概括性甚至是抽象性的结果，无法详细了解指标的形成过程，准确把握会计信息的实质内涵，也就难以正确评价会计信息的可靠程度，科学引导自己的决策行为。

　　针对这种状况，理论界提出了建立“需求决定型”会计信息系统的设想。目的是应用可扩展商业报告语言（Extensible Business Reporting Language，XBRL）将会计报告中的数据分离出来，便于人们根据自身需要，利用开发工具加工和处理信息，对其进行多维度分析和利用，满足信息使用者的差异性需求。

　　XBRL自1998年在美国出现以来，发展迅猛，到2006年7月止，XBRL国际组织所拥有的成员数已从初期的十多个发展到450多个，XBRL的应用领域涵盖了资本市场、金融监管、税务稽查、工商管理、财务分析、保险和审计等诸多方面。随着近年来技术规范和分类标准的不断升级和优化，XBRL对提高财务报告的准确性和及时性具有日益明显的效果，得到了国内外众多经济组织的认可和推崇。我国的上海和深圳证券交易所已于2005年加入这一行列，而作为中国会计主管部门的财政部也正在积极筹建XBRL中国组织，策划制订XBRL分类标准，加快会计信息化步伐。

　　为此，我们必须认清会计信息化这一发展趋势，着重研究和解决以下问题：第一，会计信息化与会计电算化的主要区别；第二，信息经济环境下的会计核算模式；第三，信息经济环境下的会计报告模式；第四，我国企业实施会计信息化的困难与对策等。

　　四、会计人本化趋势

　　会计的人本化趋势主要表现为人力资源会计理论研究的深入和实践应用的加强。自从美国会计学家弗兰霍尔茨于20世纪60年代借助经济学家舒尔茨（Theodore.Schultz）的人力资本理论提出人力资源会计以来，经过40多年的研究和实践，特别是知识经济理念形成以来的十年发展，人力资源会计的理论体系逐步完善，人力资源成本、人力资源价值和人力资源权益的确认、计量和报告方法不断趋向成熟，国内外许多高科技企业开始将人力资源会计研究成果应用于会计实践，并取得了预期的效果。

　　人力资源会计的研究对象为企业人力资源的价值运动，主要提供人力资源的取得和开发成本、现有雇员的重置成本以及人力资源对企业的价值贡献等会计信息。其主导思想是将人力资源作为企业的一项资产、将人力资本作为企业的一种权益纳入会计核算系统，确认和计量企业的人力资源成本以及人力资源对企业的价值贡献；将企业利润在物质资本所有者和人力资本所有者之间合理分配，充分体现各类员工对企业的贡献差异，进而激发他们的工作积极性和主动性，吸引优秀人才，实现企业的人才竞争战略目标。

　　在知识经济环境下，社会财富的增长主要依靠人力资源而不是物质资源，所以最激烈的竞争将是人才的竞争而不是物质的竞争。真正的企业管理家都已认识到这一点，并不遗余力地引进、选拔、挽留和培养各种人才，由此而造成人力资源支出的急剧增加。传统财务会计对人力资源支出完全予以费用化处理，显然不利于人才的引进和稳定。因此，将人力资源会计与财务会计融为一体，对人力资源支出进行资本化处理，建立人力资本所有者与物质资本所有者共享企业权益的会计核算体系，无疑是会计发展的基本趋势。

　　这就提醒我们，必须进一步加强人力资源会计的理论研究和实践应用，大胆改革传统会计核算模式。当前应当重点思考的问题是：第一，人力资源管理与人力资源会计；第二，人力资源会计与财务会计的关系；第三，人力资源价值的确认、计量与报告方法；第四，我国实施人力资源会计的主要障碍及对策等。

　　五、会计社会化趋势

　　会计的社会化趋势主要表现为环境会计理论研究的深入与实践应用的加强。20世纪50年代以来，伴随全球经济的高速发展引发了环境恶化问题，特别是70年代后，环境恶化已由地区性问题上升为全球性问题。因此，联合国于1972年在瑞典斯德哥尔摩召开人类环境大会，成立了世界环境与发展委员会，由其承担重新评估环境与发展关系的调查研究任务。该委员会于1987年出版了《我们共同的未来》报告，并首次引入了“可持续发展”概念，将其定义为“既满足当代人的需求，又不对后代人满足其自身需求的能力构成危害的发展”。它要求经济和社会的发展必须以自然资源环境为基础，与环境承载能力相协调。可持续发展观念一经提出，就得到了世界上绝大多数国家的支持，并以实际行动积极响应，遏制和降低生产经营活动对环境造成的负面影响。由此而引发了会计对社会环境的思考，产生了环境会计这一分支。

　　传统会计主要关注经济效益的核算和报告，不能全面反映企业的经营管理水平以及与社会责任相关的问题，因而无法为信息使用者呈现企业的全貌。环境会计（Environmental Accounting）的核心是采用会计手段衡量和报告企业的环境保护活动及有关环境事项，目的是适应可持续发展要求，反映企业履行社会责任的情况，加强企业的环境保护和社会责任意识，降低环境成本和环境风险。经过30多年的发展，环境会计的理论体系基本形成，环境成本、环境资产、环境负债和环境收益的确认、计量和报告方法已被一些企业应用于会计实践。

　　随着可持续发展与和谐社会建设理念的深入，政府机构对环境管制将不断加强，环保组织、消费者以及社会公众对环保问题将更加关注，银行、保险和证券等部门对企业环境风险也将日益重视。环境保护已成为企业生产经营活动不可或缺的重要组成部分，成为影响企业盈利能力和竞争力的重要因素。无论是企业自身，还是企业外部的各种利害关系人，都无法忽视环境事项对企业造成的财务影响。在这种境况下，企业履行社会责任的自觉性将进一步强化，并把社会效益与经济效益放在同等重要的位置加以考虑，促使环境会计自然成为会计学科发展的趋势。面对这种趋势，我们需要研究和解决的问题是：第一，环境会计与财务会计的关系；第二，环境会计的确认、计量与报告模式；第三，企业应当承担的社会责任及其实现途径；第四，我国实施环境会计的主要困难及对策等。

　　六、会计诚信化趋势

　　如前所述，信用经济是市场经济的一个特征。信用经济的形成很大程度上依靠会计的诚信水平，而会计行业的诚信度又必须依赖每一个会计工作者的职业道德水准和道德决策能力。会计职业道德作为会计规范体系的重要组成部分，在会计规范体系（包括会计法律规范、会计技术规范和会计道德规范）中起着基础和保障作用。在市场经济成熟的西方国家，企业之间的商品和劳务交易70%以上采用的是信用结算手段，相比现金结算方式而言，销售方更青睐于信用结算。这一方面反映了西方国家的信用体系完善；另一方面也说明了整个社会的诚信水平较高，而其中的重要支撑就是良好的会计职业道德。

　　反观我国的会计职业道德现状，尽管经过多年的整顿和建设，却依然令人担忧。职业道德的发展一般经历放纵、顺从和自悟三个阶段。我国的多数学者认为，目前我国的会计职业道德总体上还处于放纵阶段，会计及相关人员遵守会计职业道德的自觉性较差，会计职业判断能力很弱，强化会计职业道德建设的措施不够有力，会计德治与会计法治的结合很不到位，会计道德规范对会计法律规范和会计技术规范起不到支持和保障作用，无法适应会计诚信化的发展趋势。

　　随着我国市场经济体系的日益完善，市场化程度的不断提高，对会计的诚信要求将进一步加强。因此，每一个会计工作者和相关人员都必须适应会计诚信化的发展趋势，自觉行动起来，从自我做起，从小事做起，不断提高自己的职业道德水准和道德决策能力，为会计行业的诚信化建设做出应有的贡献。当前需要研究和解决的问题是：一是会计诚信的社会性及实现途径；二是如何培育和提高会计人员及相关人员的职业道德水准；三是如何处理会计德治与会计法治的关系；四是如何强化会计职业道德教育等。

　　七、会计市场化趋势

　　法码（fama）的有效市场理论告诉我们，按照资本市场的效率，可以将资本市场分为弱势有效市场、次强势有效市场和强势有效市场。一般地讲，当资本市场处于弱势状态时，证券价格反映的是公司的历史会计信息，不反映“现时”信息；当资本市场处于次强势状态时，证券价格反映公司所有公开的会计信息，包括历史的和现时的信息，但不包括“内幕信息”；当资本市场处于强势状态时，证券价格反映公司所有有用的信息，包括“内幕信息”。从中可以看出资本市场对会计市场化程度的要求和推动作用，所以说资本市场的发展水平是会计走向市场化的基础。

　　从另一方面看，当会计信息作为公共物品被使用者无偿“消费”时，信息提供者不可能毫无保留地将所有信息提供给他们，会计市场化问题并不明显。如果对部分会计信息实现有偿“消费”，信息源无疑会扩大，但此时的会计信息具备了商品的特征，会计市场化问题开始凸现。根据前面会计信息化发展趋势所描述的内容以及资本市场的发展前景，会计信息（至少是部分）成为商品不仅具有必要性，而且具备可能性。由于会计人才是人才市场的重要组成部分，会计服务是劳务市场的重要组成部分，因此会计人才的市场化趋势也客观存在。可以预见，会计信息市场和会计人才市场将成为会计市场化的主要内容，会计信息提供者、使用者和会计中介机构将成为会计市场化的构成要素。

　　针对会计市场化的发展趋势，我们需要重点研究和解决五个方面的问题：第一，会计市场的定性与定位；第二，资本市场的发展与会计市场化进程：第三，会计信息市场的开发与完善；第四，会计人才市场的开发与完善；第五，会计市场化与会计法制化的关系等。

　　八、会计内控化趋势

　　会计内控化作为会计发展的基本趋势同样与市场经济的发展进程密切相关。从西方国家内部控制制度的演变历史不难看出，正是随着市场经济体系的逐步完善，内部控制经历了内部牵制制度、内部控制制度、内部控制结构和内部控制框架四个阶段。可以说，我国会计界对内部控制的关注也是开始于市场经济体制提出的1990年代初期，世纪之交，这一问题才引起政府、企业和会计界的实质性重视。

　　应当承认，在内部控制问题上，与西方国家相比，我国无论理论研究水平，还是制度设计质量以及实施效果，都存在明显的差距。就企业来讲，内部控制意识淡薄、制度设计简单粗糙、相关部门执行乏力、检查监督敷衍了事、违规行为处罚软弱的现象还比较普遍，无法适应我国市场经济发展的要求。在市场经济环境下，企业作为市场经济的主体从事生产经营活动，宏观上靠的是国家法律，微观上靠的是内部控制，惟此才能保证其经营活动的合法性和合理性，实现经济效益与社会效益的共同提高。因此，强化内部控制无疑是会计发展的基本趋势。

　　财会部门作为企业内部控制的核心组织机构，在内部控制活动中具有无法替代的作用。面对内控化这一会计发展趋势，我们必须认真研究和解决以下问题：第一，公司治理结构与内部控制的关系；第二，内部控制与外部监管的协调机制；第三，强化企业内部控制的对策；第四，内部控制制度的具体设计；第五，网络环境下的内部控制手段与方法等。