摘要 我国部分国有上市公司法人治理结构存在的不良问题引发了许多违规操作的现象，导致上市公司不断发生财务丑闻。本文从财务治理的三个层次角度出发，探讨了完善法人治理结构与加强内部会计监督的有效方法。

　　关键词 财务治理三个层次；法人治理结构；内部会计监督

　　一、财务治理的三个层次

　　财务治理的三个层次即出资者财务(所有者财务)、经营者财务和财务经理财务。

　　(一)出资者财务

　　出资者财务的主体是出资者、股东大会和董事会。他们的主要责任是对投出的资本进行监控，是以实现资本最大增值为目的的。

　　作为一种间接的激励机制，他们需要通过合理的法人治理结构实施其监控和激励的方案，使出资者和经营者之间的代理成本最小，从而保证资本的保值和增值，实现企业价值最大化。出资者财务的具体管理内容包括决定公司的经营方针与计划投资项目；批准公司的财务预算和决算；决议公司的清算、分立与合并。并且。在管理财务工作的过程中进行监督。

　　(二)经营者财务

　　经营者财务的主体是总经理。其主要责任是通过直接或间接的手段控制和协调公司的各种经济利益关系来保证企业价值最大化这一目标的实现。

　　经营者财务要在出资者财务的监督下，按照正确的决策保证企业资产的高效、有序运营。在完善的法人治理结构下尽可能减少、消除企业内部各层次上的代理成本。从而完成出资者的委托责任。其工作重心是制定具体的财务战略方案；合理组织各项财务工作；有效控制拟准预算，并且负责聘任或解聘财务经理。经营者财务是整个财务工作系统的核心，更是会计监督的核心。

　　(三)财务经理财务

　　财务经理财务是财务层次的最下层，其主体就是财务经理，负责所有财务方案的具体操作，还包括日常的各种财务核算工作。并且出具各种财务分析与报告。

　　财务经理财务是以现金的流转为管理对象的，以保证经营者财务的战略方案和出资者财务决策的顺利执行和预期效益的达成。因此，财务经理财务主要是监督会计资料的真实性、公司资产的完整和安全及各种具体的会计事项。在内部会计监督的内容上是最基础和最实际的。

　　财务治理或叫财务管理，实际也是会计监督的过程，通过以上对财务治理三个层次的具体分析。可以看出此层次的划分是与法人治理结构相对应的。因此可以说，财务工作是在法人治理结构上进行的，即公司内部的会计监督机制是广泛存在于股东大会、董事会、监事会和高级经理人员等权利机构当中的。因此，内部会计监督必须以完善的法人治理结构为保障，才可以发挥其有效职能，并且二者是相辅相成的关系。

　　二、国有上市公司法人治理结构的缺陷

　　(一)股权结构不尽合理

　　有些国有上市公司目前存在股权过于集中的现象，第一大股东持股比例高于50％，有的甚至高达80％。而资本多数决定原则的利用，使这些大股东轻而易举地通过合法的表决方式控制了上市公司。

　　股权过于集中会产生许多问题，如大股东和上市公司在人员、资产、财务上长期不分家；上市公司的资产安全得不到保障，出现典型的资本空心化现象，关联交易盛行，经营业绩核算的可靠性降低；大股东操纵公司的一切事务，董事、监事全由大股东一人委派，公司机构间无法形成制约关系；大股东决策只从自身利益考虑。股东大会常常成为大股东的“一言堂”，中、小股东的意志得不到正常反映。其正当的要求和建议往往被漠视。权益往往得不到有效保护。因此。在形式上我国上市公司尽管都建立了看似规范的法人治理结构。但却无法发挥其应有的相互制衡的作用。

　　(二)董事会没有发挥应有的作用

　　董事会成员作为公司的最高经营决策机构——董事会的组成人员，他们受股东委托，承担诚信、受托的责任，应保证股东的权益不受侵害。可他们却相互勾结，在利益的驱使下，以权谋私而不顾公司的利益，损害着股东们的合法权益。

　　1 董事会的产生和运作不规范。

　　我国《公司法》规定，企业的经营决策由董事会决定，公司董事会由股东大会选举产生。但一些公司在股东大会召开前，实际上董事就产生了。董事长的选举多是上级任命或选举之前与主管部门协商，征得上级主管部门的同意。董事的任命或解聘虽然也由股东大会来决定。但实际上董事的产生具有相当大的随意性，由政府机构指派。由于没有立法、没有合理的报酬。董事往往不敢或无独立行事的功能，使董事会变成承转上级行政领导命令的傀儡，失去了董事会应有的作用。

　　2 董事会的构成不合理。

　　如何有效地发挥董事会的作用，关键取决于董事会的人员构成。董事应当具有对本公司经营的专门知识和经验。理想的董事人选是企业和金融机构的高层管理人员以及法律、财产和教育方面的专家，而我国的公司董事大多是党政干部或上级主管部门的人员，董事会和经理层往往合一，常常是一班人员两个机构，董事会相当于管理委员会，所以我国董事会的职能主要是管理职能而不具有监督职能。董事长对内应是股东大会和董事会开会的主席，对外应代表公司，但由于我国大多董事长事实上是委派的，董事长兼任国有企业国有资产代表的身份，很容易把企业引向老路。使所有权与经营权合一，更无法代表企业。

　　3 董事的任职资格不规范、缺乏积极性。

　　我国《公司法》对于公司董事是否必须是公司的股东没做出规定。目前。有许多股份公司的董事并不持有本公司的股份，缺少这样的积极条件，他们很难真正履行忠实的管理者的义务，这与公司利益和董事个人利益缺乏内在利害一致性有关。

　　(三)监事会名不副实。形同虚设

　　监事会的设置和作用主要是用于对公司的财务运作进行检查或监督，监督公司的董事和总经理是否在法律或公司章程允许的范围内正确地使用职权等，职责可谓十分重要。监事会不但享有监督公司财务的权力，还享有监督公司业务的权力，监事还可以专列席董事会会议。从一定意义上讲，监事会是在股东大会闭会期间，代表股东对董事、经理等经营管理者行为进行约束的常设、必设机构。而现实情况是：监事会被部分董事所控制，根本起不到监督董事和经理人员的作用。另外，监事会主要是对公司的财务状况进行监督，但当公司出现假账和挪用公款的迹象时。监事会却坐视不管。可谓形如虚设。

　　1 监事缺乏独立性，依附性较强。

　　我国目前由股东选举产生的监事，大多为国有资产或国有法人资产的代表。而非个人资产代表。监事对公司的经营状况、经营效益缺乏一种内在的密切关注，而且监事的任职基本上为兼职。公司最高决策者和经营者与公司监事往往来自于同一出资单位，仍保留着残存的上下级关系，这种关系也使得一些监事无法或不敢大胆行使监督权，而听命于董事会或董事长的安排和指挥。一些依法必须履行的职权，如监事会做报告等，也往往由董事会或总经理代劳，监事会监督权的行使大打折扣。

　　2 监事的业务能力和综合素质较差。

　　监事会法定职权的行使因缺乏必要的实施手段而无法得到应有的保障。我国《公司法》第26条虽然也规定了监事会对公司财务的监察权，对董事、经理违法违规行为的监督权，对董事、经理损害公司利益行为的请求纠正权以及开临时股东大会的提议权，但对这样的法定职权如何得以有效行使，在立法上并没有提供充足的保障手段。同时，即使公司要对董事提起诉讼，《公司法》也没有规定由监事对董事提起诉讼，这些均削弱了监事会应有的职能。

　　3 监督方式单一、落后。

　　因监事会行使监察权所必须支付的费用得不到应有的保证，也使得监事会对监察权的行使往往成为不可能。监事会行使监察权主要是针对公司的财务状况，为此监事会在行使监察权时往往需要聘请律师、会计、审计师等参与具体工作，并需要支付相关的合理费用。由于公司对这些费用的承担与支出未做出规定，所以实践中一些公司的董事或经营者常以资金紧张为由拒绝支付该笔费用，使监事会的监察活动难以进行。

　　(四)所有者缺位和内部人控制现象比较普遍，难以形成有效的约束制衡机制

　　内部人控制即公司内部的管理层控制董事会，进而控制公司的情况。由于我国国有企业的独特特征，掌握企业控制权的内部人在法律上并不拥有企业的所有权，实际上是公司法人治理结构中所有者缺位的问题。如果公司大部分董事同时也是公司的高级管理人员，董事会也就失去了监督管理者的职能。首先，自我监督是一种很难达到的境界。其次，执行董事由于担心自己在公司的职务受到影响，不敢对高级管理人员的做法提出批评。我国内部人控制还有其独特性。即内部人控制往往与大股东控制重合。尤其当大股东是国有资产管理部门时，由于所有者缺位。内部管理者成为公司的主人，控制公司董事会。管理者甚至可以挑选董事，决定董事的任免。

　　企业上市后，就成了公众公司。管理者与股东是一种委托代理关系，受股东大会或董事会委托，对公司履行经营管理职责。对股东负有忠实、诚信、勤勉的义务，其行为应该受到法律法规的严格约束。但是，一些上市公司管理者认为，上市就是从证券市场上圈钱，圈来的钱，就是自己可以任意支配的财产。

　　三、法人治理结构是建立内部会计监督机制的保障

　　内部会计监督机制主要是指通过会计、内部审计等对本单位的会计工作和会计资料及其所体现的经济活动进行的经济监督。内部会计监督机制主要在于能否形成单位的“自控”机制，为单位内部服务的同时。也有利于维护单位其他利益相关主体的利益。

　　现有的公司法人治理结构是造成会计信息失真、监督不力的重要原因。按照财务治理的三个层次来看，很明显，公司内部的财务工作都是按照法人治理结构的构成展开运行的，所以财务工作的进行和法人治理结构联系紧密。无论是在结构上还是在内在机制上都体现了一种相辅相成的结合关系。因此，要从完善公司法人治理结构入手，使其为财务工作提供良好的运行环境，而内部会计监督又是始终伴随财务工作同时进行的。并贯穿整个经济活动的过程，所以说，完善法人治理结构是加强内部会计监督的根本保障。

　　(一)明确各方职责。形成协调运转、有效制衡的法人治理结构

　　加强股东等财务信息需求者参与监控的动机和能力；要健全董事会、建立审计委员会，建立股东对经营管理者的强力约束；完善业绩评价机制；改变激励措施，防止经营者的短期行为；加强股权问的相互制约，解决“一股独大”的问题；建立健全独立董事制度，切实维护中小股东的利益。只有建立起这样的治理结构，才有可能克服经营管理层的机会主义等行为。防范“内部人控制”，保证会计人员的独立性；才能规范公司财务行为，为内部会计监督提供一个较好的运行环境；才能完善公司的内部会计监督机制。

　　(二)结合法人治理结构与财务治理层次的对应关系。制定会计监督管理制度

　　企业内部会计监督管理制度是一个企业实现其内部会计监督职能的制度保证。在公司法人治理结构下，企业应针对不同财务治理层次各自的特点，根据相关的法律法规，不断深化企业的会计管理体制改革。1 结合企业内部治理机制的完善，不断调整企业内部各利害相关者之间的关系并明确各方之间的财务关系；2 加强对企业各财务层次工作的监督和管理。建立严密的内部会计监督管理制度，为会计人员实施内部会计监督提供切实、有效的制度保障。

　　(三)根据法人治理结构的特点，设计合理的企业会计及会计监督机构

　　设置合理并运行良好的会计及会计监督机构是实现有效的内部会计监督的前提和基础。就我国的公司制企业而言。董事会可下设审计委员会(或财务总监)，其成员主要由独立董事组成，其主要职责是确保企业如实地编制和披露会计信息，并负责聘任会计师事务所，以保证注册会计师的独立性。(对会计及会计监督机构的设置如图1所示)

　　(四)结合财务治理的三个层次，引入竞争机制

　　财务治理的三个层次是对应法人治理结构划分的，无论是所有者、经营者还是具体执行人员都有各自具体的财务工作内容、权利及目标。如果所有者、经营者及执行者都能很好地按预期目标完成各自应负责的全部工作，那么公司的整个财务运行就是完善、有效的，也是合理的。因此，可以在财务工作中引入竞争机制，良好的、积极的竞争环境有利于各财务治理层次中主体责任人个人职责的充分履行，从而能间接地促使法人治理结构的不断改进与完善。也促进了内部会计监督职能的有效执行。

　　(五)建立健全有关的法律法规体系，加强和完善会计监督机制

　　健全的法律法规是会计监督有效实施的重要保障，也是我国会计体系逐渐完善过程中有法可依的基础。新《会计法》的实施。为从源头上防止会计监督弱化、维护市场经济秩序起到了一定的作用，明确了会计监督的执法职责和权限。并且加大了处罚力度。新会计准则的出台完善了我国会计体系中的不足，给会计人员依法行使会计职能提供了法律武器，也为会计人员行使会计职权提供了保障。

　　(六)提高企业负责人的监督意识，明确其在会计监督中的责任

　　强化监督意识，特别是要增强企业负责人的监督意识，使其认识到以身作则、严于律己的重要性。近几年，会计监督职能弱化，财经违纪行为不断发生，主要是企业负责人对财经法规观念淡薄。没有把会计法律法规和国家统一颁布的会计制度放到国家法律的高度去认识。在一些企业，“人治”大于“法治”，企业负责人指使财会部门出具虚假或隐瞒重要事项的财务会计报告，利用职权侵吞国家资产。为此，新《会计法》特别强调单位负责人对本单位的会计工作和会计资料的真实性、完整性负责。内部监督制度作为企业会计制度的重要组成部分。企业经营者必须对其运行的成败负责。

　　(七)培养高素质的会计人才，加强会计职业道德和法制意识建设

　　企业会计人员具有对会计活动和经济活动进行监查和督促的职能，所以，在会计监督的过程中，会计人员素质的高低是直接影响企业监督工作能否有效行使的关键。培养高素质的会计人才。必须使其具备较强的法制观念，这样才能在国家会计法律体系下真正履行会计人员的职责。优秀的会计人员还应具备良好的职业道德。树立会计人员工作的责任感和荣誉感，具有客观、公正、严谨的工作态度，并且敢于坚持原则和勇于执法，在处理会计事务中坚持秉公办事。会计人员要努力学习，不仅要懂得业务知识。还应具备参与管理、决策、进行分析的能力。以适应现代企业管理的需求，全面提高会计工作的水平。

　　(八)大力推进职工参与制度

　　职工是企业的重大利害关系人。他们对公司有长期的人力投入，并承担了相应的风险，应该有自己的代表参与公司的各项经济活动。为了充分发挥职工的主人翁意识。更应当创造条件让职工参与公司法人治理：1 要发挥好职代会及工会在公司中的作用。2 应大力推行董事会、监事会的职工代表制。职工董事、职工监事是职工委派自己的代表通过股东大会进入公司领导机构，是职工参与企业管理和内部监督的重要形式。职工的自身利益与公司的利益直接挂钩，当职工与公司的利益一致时，职工在维护和保护自身合法权益的同时也是在维护公司的利益，这样有助于会计内部监督的有效进行。

　　四、结语

　　会计作为一种信息系统和监督活动，在法人治理结构机制中充当提供信息和从事监督的重要角色，成为委托者控制代理者的重要方面。内部会计监督是整个公司全方位监督体系的一部分。全方位的监督体系由法人治理结构决定。内部会计监督的基本职责就是提供有效的会计信息。因此，内部会计监督与法人治理结构的关系是会计提供信息与在怎样的监督力度下提供何种质量的会计信息的关系。一定的监督力度决定了一定的会计信息质量，全方位监督体系的功能决定了内部会计监督的功能。简单来说，完善的法人治理结构会产生健全的内部控制机制。为内部会计监督提供良好的运行环境，是内部会计监督有效进行的根本保障。也只有完善了公司法人治理结构，才能从根本上加强内部会计监督的有效进行。