【摘要】本文从资产减值的涵义着手，比较分析了新旧准则的差异，在剖析资产减值新准则实务运用难点的基础上，提出应对策略。

　　【关键字】资产减值；新企业会计准则

　　一、绪言

　　2006年2月，财政部在借鉴《国际会计准则第36号——资产减值》和结合我国资产减值会计实践的基础之上颁布了《企业会计准则第8号——资产减值》，主要规范固定资产、无形资产和对子公司、联营公司和合营的投资减值等。新会计准则已于 2007年1月1日起在上市公司范围内施行， 其他企业鼓励推行。资产减值新准则的很多理念和做法与中国现行会计准则有相当大的差异，企业如何正确解读新会计准则政策，并及时做出应对措施成了企业生存并获取持续竞争力的关键所在。

　　二、资产减值的内涵和特点

　　资产减值是指资产的可收回金额低于其账面价值，这里的“资产”包括单项资产和资产组，资产组是指企业可以认定的最小资产组合，其产生的现金流入应当基本上独立于其他资产或者资产组产生的现金流入，从资产减值新旧准则的差异可以看出新准则的特点：

　　（一）资产减值范围的界定

　　旧准则没有对资产所涵盖的范围作出明确的界定，而且缺乏详尽务实的指导性规定内容。企业在执行旧准则的相关规定时，通常将存货、固定资产、无形资产等八项可计提减值准备的资产理解为独立于其他资产的单项资产。新准则扩大了其适用范围，引入了资产组的概念，在单项资产减值准备难以确定时，按照相关资产组确定资产减值，提高了资产减值损失确定的准确度。

　　（二）资产减值的认定

　　旧会计准则只是笼统地规定会计期末要计提资产减值准备，但如何具体实施操作没有提供详尽的依据，而新准则明确规定会计期末计提资产减值准备取决于资产是否存在减值迹象，如果资产不存在减值迹象，则不必确认减值损失。此外，新会计准则还进一步将企业内部报告作为企业是否存在减值迹象的判断依据，它是企业资产的经济效率是否已经低于或者将低于预期的证明。若内部报告证明企业资产的经济效率低于预期，则可认定企业资产存在减值迹象。

　　（三）资产可收回金额计量

　　旧准则未对资产可收回金额的计量方法提供详尽应用指南，只是规定可收回金额是指资产的销售净价与预期从该资产的持续使用和使用寿命结束时处置中形成的现金流量的现值两者较高者；新准则引入了公允价值模式，规定根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者来确定资产可收回金额，还明确了具体的计量步骤，先根据公平交易中销售协议价格减可直接归属于该资产处置费用的金额确定，当上述方法无法予以确定时，再以资产未来预计现金流量的现值作为可收回金额。

　　总而言之，相比旧准则，新准则更加详尽具体，范围界定更明确，为资产减值会计实务工作提供了更详细的应用指南，便于实务操作。

　　三、资产减值新准则实务运用难点

　　（一）资产减值确认和计量难度大

　　由于我国目前资产信息、价格市场尚不健全，使资产减值准备的计提缺乏依据，要合理确定各项资产的可收回金额具有较大的难度。其次，固定资产、无形资产入账后，由于技术更新、市价下跌等原因，发生技术贬值和经济贬值，同时固定资产、无形资产价值贬损的确认和计量远远超出一般会计人员的专业判断能力，需要多个部门的协同认定，甚至需要企业外部专业评估机构的认定，不但确认难度大，而且认定时间往往滞后于会计信息披露时间。

　　（二）折现率的选取困难

　　可收回金额是新会计准则的核心之一，折现率则是衡量可收回金额的重要工具。折现率是企业在购置或者投资资产时所要求的必要报酬率，反映了投资者在考虑货币实际价值和风险价值因素的基础上，对该资产获利能力的预期。不同的资产具有不同的风险和回报，折现率的选择应当体现市场对该资产风险和报酬的综合评估，一般使用同期银行贷款基准利率。但折现率反映的是当前市场资产的特定风险，风险是一定概率范围内的不确定性概念，在确定折现率时，如何反映这种特定的风险，带有很大的随机性，在操作上具有一定的难度。

　　（三）资产减值损失转回

　　在我国旧会计准则下，当不利于资产的影响因素消失或是资产的价值得以恢复之后，计提的资产减值准备可以转回，这样资产减值成为一些企业操纵损益的主要手段，很多上市公司运用资产减值计提准备来获取“隐形利润”。当盈利上升时，多计提减值准备，盈利下滑时，再将减值准备冲回，造成会计信息质量下降。为了解决这种情况，新准则规定：“资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回”，上市企业将不再有利用减值准备的转回而迅速改善财务状况的机会，有利于企业披露会计信息时采取更加谨慎的态度。不过新准则武断地规定资产减值损失不得在以后的会计期间转回，而不考虑企业所面临的外部环境对企业价值的影响，此举虽有助于防止企业利用资产减值操纵利润的行为，但也可能损害会计信息的客观真实性。

　　（四）资产组价值评估问题

　　在2006年出台的新会计准则中，首次涉及了资产组、总部资产和商誉等这类复杂且重要的问题。与旧准则相比，这是一个巨大的改进，但是由于企业制度的滞后性，没有相关配套的具有可操作性的规定，给新准则在2007年的实施带来不利的影响。企业的资产都是相互关联的，单个准确评估资产的价值尚有一定的难度，而对资产组价值的界定更是难上加难。资产组内部的资产价值是相关的，资产组又涵盖其他独立资产的附加价值，要明确界定收益是得益于资产组还是其他资产，或者说明确划分收益有多少百分比来源于独立资产还是资产组很难。此外，引入“资产组”在我国的实际操作中仍面临诸如我国企业的管理水平达不到使用资产组的程度、资产组划分的标准很难把握易造成盈余管理等问题。

　　四、进一步完善资产减值新准则的应对策略

　　（一）进一步完善相关会计法律法规

　　证券市场的监管政策使一些上市公司产生了选择会计政策、操纵会计利润的动机，而现行的法律法规及相关的证券管理制度中的控制参数单一，且多以净利润为标准，这就促使一些上市公司出于自身利益的需要而操纵会计利润，不提、少提和转回资产减值准备，利用资产减值政策进行巨额冲销，或者将已发生价值减损的资产长期挂账不处理。因此，有必要进一步完善相关法律法规，建立一套综合的指标体系，如企业的持续经营能力指标、现金流量指标、偿债能力指标等，以减少企业进行会计选择、操纵会计利润的外在制度动机。此外要加强对法律实施效果的监督。政府部门应互相协调，成立一个专门抽查信息质量的部门，有针对性、有侧重点地进行监督；证券监管部门也应加大对企业会计选择权的监督力度和对执行情况的检查，以提高上市公司信息披露的透明度。

　　（二）完善发展资产信息市场和价格市场

　　按照国际会计准则和我国会计制度的规定，企业是根据外部和内部的信息来源来估计其资产是否存在减值迹象。可见，健全和发展资产信息和价格市场是实施资产减值会计的重要条件。在全球化的市场竞争中，市场价格波动频繁，而目前我国资产信息和价格市场不够透明和完善，资产减值程度难以合理确定，从而使减值准备的计提缺乏客观的资料基础。因此，必须进一步健全和发展资本市场。国家统计局可以建立相关网站，利用现代信息技术为平台，统一提供公正合理的信息和市价信息，使企业对资产减值的确认和计量有较为客观的依据，增强减值会计的可操作性和提供信息的可靠性。

　　（三）建立健全上市公司财务预算制度

　　今后需要加强上市公司对预算的管理, 特别是编制长期预算。预算管理在资产减值计量中起着基础性的作用，健全而细化的预算体系可以大大减少资产减值计量的成本。新准则中，无论是资产组的划分，还是资产组的未来现金流量的预计，都需要财务预算强有力的支撑。目前我国很多上市公司的财务预算制度并不十分健全，甚至有些上市公司根本没有建立财务预算制度，其原因主要是管理层在经营上追求短期利益，缺乏长远打算。然而公司的全面预算管理体系在资产减值计量中起着基础性的作用，健全而细化的预算体系可以大大减少资产减值计量的成本。为了促进我国资产减值会计的发展，今后有必要强制性地要求上市公司建立健全的财务预算制度。

　　（四）提高上市公司会计人员的专业胜任能力

　　当前，资产减值会计的运用，诸如对资产是否存在减值迹象的判断以及可收回金额的确定等，都需要会计人员有较强的职业判断能力。目前我国会计人员素质偏低，职业判断能力不强。因此，企业一方面要大力宣传和阐释新制度新准则的要点，对难点问题有针对性地开展讨论；另一方面要完善会计人员的继续教育制度，加大对会计人员的业务培训和指导的力度。此外，对会计人员的培训要有针对性地进行，对不同理论基础的人员开展不同层次的培训。培训不是一劳永逸的，是一项长久而反复的复杂工程，需要企业持之以恒地进行。同时要加强对培训效果的考核，只有通过考核才能发现培训过程中以及受训人员尚存在的不足，有助于提高培训效果。

　　五、结语

　　在资产减值新准则发布之前，我国有关资产减值的规定，都体现在《企业会计制度》和个别的会计准则中，虽然也要求在资产的可收回金额小于账面价值时确认资产减值损失，但由于资产范围的局限性，使得我国以前的资产减值会计规定缺乏可操作性，导致部分公司资产减值损失的计提主观随意，缺乏科学依据。资产减值新准则既充分借鉴了国际会计准则36号，又兼顾了我国的具体国情，它对规范资产减值实务发挥了指导作用，减少了会计政策操纵。当前，我国上市企业需要进一步提高自身素质，在政策和法律的支持下，使新会计准则尽快发挥作用并取得实效。