2006年2月15日，财政部发布了修订后的《企业会计准则》，并于2007年1月1日起在上市公司范围内试行，随后又发布了《企业会计准则指南》。在新的准则和准则指南中投资部分的内容变化较大，取消了原来的“短期投资”科目，新增加了“交易性金融资产”与“可供出售金融资产”科目；取消了原来的“长期债权投资”科目，新增加了“持有至到期投资”科目。其中，“交易性金融资产”与“可供出售金融资产”两个科目在核算内容上有相同之处，但在会计处理方法上却存在一定的差异。

　　一、交易性金融资产与可供出售金融资产的核算内容

　　交易性金融资产核算企业为交易目的所持有的债券投资、股票投资、基金投资等交易性金融资产的公允价值。企业持有的直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，也在本科目核算。该科目可按交易性金融资产的类别和品种，分别“成本”、“公允价值变动”等进行明细核算。

　　可供出售金融资产核算企业持有的可供出售金融资产的公允价值，包括划分为可供出售的股票投资、债券投资等金融资产。该科目按可供出售金融资产的类别和品种，分别以“成本”、“利息调整”、“应计利息”、“公允价值变动”等进行明细核算。

　　从核算内容上看，两者的核算内容都包括债券投资、股票投资等内容。核算内容基本相同。交易性金融资产因核算的是以交易为目的所持有的投资，还包括基金投资。从明细账的设置上看，交易性金融资产由于是以交易

　　为目的，短期持有，因此没有设置债券投资的“利息调整”、“应计利息”明细科目。

　　二、取得两种金融资产时的会计处理

　　企业取得交易性金融资产，按其公允价值，借记“交易性金融资产（成本）”，按发生的交易费用，借记“投资收益”科目，按已到付息期但尚未领取的利息或已宣告但尚未发放的现金股利，借记“应收利息”或“应收股利”科目，按实际支付的金额，贷记“银行存款”等科目。

　　例1：2007年6月5日，甲公司以500万元购入乙公司股票60万股作为交易性金融资产，其中包括已宣告但尚未发放的现金股利20万元，另支付手续费10万元。则编制会计分录为：

　　借：交易性金融资产—成本 480

　　应收股利 20

　　投资收益 10

　　贷：银行存款 510

　　企业取得可供出售的金融资产，应按其公允价值与交易费用之和，借记“可供出售金融资产（成本）”，按支付的价款中包含的已宣告但尚未发放的现金股利，借记“应收股利”科目，按实际支付的金额，贷记“银行存款”等科目。企业取得的可供出售金融资产为债券投资的，应按债券的面值，借记“可供出售金融资产（成本）”，按支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的利息，借记“应收利息”科目，按实际支付的金额，贷记“银行存款”等科目，按差额，借记或贷记“可供出售金融资产（利息调整）”。

　　例2：以例1资料为例，若购入的资产划分为可供出售的金融资产，则编制会计分录为：

　　借：可供出售金融资产—成本 490

　　应收股利 20

　　贷：银行存款 510

　　两者对比可以看到，对交易费用的处理不同，交易性金融资产作为投资收益的减项，而可供出售金融资产则作为资产成本的一部分。分析其原因可能是因为交易性金融资产以交易为目的短期持有，故该交易费用作为未来实现的投资收益的减项；而可供出售金融资产则持有目的不明或持有期较长，因此交易费用作为购入金融资产成本的构成部分。

　　三、两种金融资产持有期间的会计处理

　　金融资产持有期间公允价值发生变动时，两者的处理也不相同。在资产负债表日，交易性金融资产的公允价值高于其账面余额的差额，借记“交易性金融资产（公允价值变动）”，贷记“公允价值变动损益”科目；公允价值低于其账面余额的差额做相反的会计分录。而可供出售金融资产的公允价值高于其账面余额的差额，借记本科目（公允价值变动），贷记“资本公积——其他资本公积”科目；公允价值低于其账面余额的差额做相反的会计分录。

　　例3：以例1资料为例，2007年9月30日该股票市价为7.5元。（甲公司每季度末提供财务报表）

　　1.若该金融资产为交易性金融资产，则会计处理为：

　　借：公允价值变动损益 30

　　贷：交易性金融资产—公允价值变动 30

　　2.若该金融资产为可供出售金融资产，则会计处理为：

　　借：资本公积——其他资本公积 40

　　贷：可供出售金融资产—公允价值变动 40

　　交易性金融资产将其公允价值的变动直接体现为当期损益，而可供出售金融资产则先计入资本公积，待金融资产出售时，再转化为投资收益。这一处理的差异，也与两种金融资产的性质及持有目的有关。

　　四、金融资产减值的会计处理

　　交易性金融资产由于持有期限短，期末若公允价值低于其账面余额则直接冲减公允价值变动损益。而可供出售金融资产期末确定发生减值的，则计入资产减值损失。具体会计处理如下：

　　例4：以例1资料为例，至12月31日，甲公司仍持有该金融资产，期末每股市价为7元。

　　1.若该金融资产为交易性金融资产，则会计处理为：

　　借：公允价值变动损益 30

　　贷：交易性金融资产—公允价值变动 30

　　2.若该金融资产为可供出售金融资产且有客观证据证明该资产确已发生减值，则会计处理为：

　　借：资产减值损失 70

　　贷：可供出售金融资产—公允价值变动 30

　　资本公积——其他资本公积 40

　　从上例可知，交易性金融资产期末公允价下降，一方面调整金融资产的价值，一方面将减少的价值计入“公允价值变动损益”；而可供出售金融资产期末确定发生减值的，则需确认减值损失。并按应从所有者权益中转出原计入资本公积的累计损失金额，从“资本公积——其他资本公积”科目转出，按确认减值损失与原计入资本公积的累计损失金额的差额，贷记“可供出售金融资产—公允价值变动”。

　　五、出售金融资产的会计处理

　　出售交易性金融资产，应按实际收到的金额与该金融资产的账面余额的差额，贷记或借记“投资收益”科目。同时，将原计入该金融资产的公允价值变动转出，贷记或借记“投资收益”科目。出售可供出售的金融资产，将公允价值累计变动额从“资本公积——其他资本公积”科目转出；按实际收到的金额与其账面余额及转出的资本公积的差额，贷记或借记“投资收益”科目。

　　例5：接上述例1—例3，若该金融资产为交易性金融资产，在11月10日该金融资产对外出售，售价550万元，款项已收到并已存入银行。

　　借：银行存款 550

　　交易性金融资产—公允价值变动 30

　　贷：交易性金融资产—成本 480

　　投资收益 70

　　公允价值变动损益 30

　　例6：接上述例1—例3，若该金融资产为可供出售金融资产，在2007年12月31日没有发生减值。2008年2月20日该金融资产对外出售，售价550万元，款项已收到并已存入银行。

　　借：银行存款 550

　　可供出售金融资产—公允价值变动 40

　　贷：交易性金融资产—成本 490

　　投资收益 60

　　资本公积——其他资本公积 40

　　从取得到出售的全部过程来看，若该金融资产为交易性金融资产，则投资活动中的总收益为：70－10=60（万元）；若该金融资产为可供出售金融资产，则投资活动中的总收益为：60万元。总投资收益相同，但取得、持有期间、出售等各环节的会计处理却有差异。

　　以上只是对新准则下交易性金融资产与可供出售金融资产会计处理的差异做简单分析，两种金融资产会计处理的差异主要与资产本身的特点及持有该资产的目的有关。