2010-03-25 11:09 来源：刘杰 庄明来
摘要:会计业务流程再造是一种管理变革的创新思维。对于会计业务流程再造的研究,不能仅仅从技术层面强调“根本上重新思考”或“彻底改造”,应结合企业文化、员工素质等特点,分析信息技术与会计业务流程再造关系,从社会文化观和交易成本经济学等层面对会计业务流程再造进行分析,并将会计业务流程再造与企业战略紧密结合。
关键词:会计业务流程再造,信息技术,社会文化,交易成本经济学
Abstract:Accounting process reengineering is a new management theory. The study on accounting process reengineering not only emphasizes “thinking radically” or “reinventing” from the technology, but also reengineers combined with social culture, staff quality, etc. At first, this article analyzes the relationship between information technology and accounting process reengineering. Secondly, it studies the accounting process reengineering form the angle of social culture and Transaction Cost Economics, etc. At last, it puts forward the thought for the close combination of accounting process reengineering and enterprise strategy.
Key words:accounting process reengineering; information technology; social culture; transaction cost economics
20世纪90年代,在以互联网为代表的信息技术革命和经济全球化的带动下,企业经营环境和运作模式发生了巨大的变化,企业业务流程再造这种管理变革思想应运而生。企业业务流程再造的诞生引发了会计实务界和学术界对会计业务流程再造的探讨,但从目前研究成果来看,绝大多数的研究成果仅从技术层面探讨会计业务流程再造问题,对现有会计业务流程进行优化重组,实现业务流程再造的“帕累托最优”,而从社会文化观、交易成本经济学等角度研究会计业务流程再造的相对较少。有鉴于此,本文拟从社会文化、交易成本经济学等层面对这种管理变革思想进行探讨。
一、信息技术在会计业务流程再造中的作用
信息技术与会计业务流程再造存在着相互依存的关系,在会计业务流程再造中运用信息技术乃大势所趋。但问题在于,在会计业务流程再造中如何应用信息技术使其发挥最大效用呢?这是会计业务流程再造在其发展中值得研究的一个问题。任何一个现代企业都要面临着三个基本要素,即人、业务流程和信息技术。在没有梳理好会计业务流程的条件下应用信息技术只能使会计业务流程再造适得其反。同样,没有正确定位人在会计业务流程再造中的位置,盲目运用信息技术只能误入歧途。
自美国著名管理学家Michael Hammer & James Champy(1993)提出业务流程再造(BPR)以来,业务流程再造理论就与信息技术存在着紧密的联系。业务流程再造理论在一定程度上源于旧有管理模式和业务流程下,信息技术的应用效果不尽如人意,促使人们寻找发挥其效用的途径。在一定程度上,信息技术是业务流程再造的诱因,业务流程再造也离不开信息技术的支持,信息技术效能的充分发挥有赖于管理模式的创新和业务流程的再造①。会计业务流程再造与信息技术的应用互为前提,互为基础。一方面,随着会计业务流程再造的不断深入,对企业信息系统不断提出集成化、智能化、网络化等新的要求,促使信息技术的运用不断攀上新的高度;另一方面,通过面向业务流程的信息系统设计也驱动企业的会计业务流程再造。因此,在会计业务流程再造的过程中,不能片面强调信息技术的作用,那种仅仅期望通过会计信息系统的运用以及企业信息化的实施达到会计业务流程再造的目的,是一种缺乏信息技术与会计业务流程再造互动的思维模式。
信息技术在会计业务流程再造中可恰当地运用,但不能过高估计信息技术的作用。这是因为,严格来讲,信息技术只能理解为自然科学语言。必须看到社会经济现象和自然现象毕竟存在很大的差别。因此,信息技术在自然科学和社会经济学科中应用的有效程度也有很大的不同。这主要是基于,在社会经济系统中,人的因素居于主导地位,人作为社会生产力中最重要的因素,并不像物质资源、财务资源、信息资源等可以直接按照确定的规则直接纳入到会计业务流程再造中去。人,作为社会人,甚至文化人,其知识、经验、能力和心理等因素,是极为复杂多变的,其在会计业务流程再造中主动性和积极性发挥程度等直接关系着会计业务流程再造的成功与否。同时,运用信息技术进行会计业务流程再造,有赖于信息技术使用者根据其知识、经验、谋略等自身素质进行综合判断,使信息技术在会计业务流程再造中发挥其最大效用。
美国著名的管理科学家达文波特(T.H.Davenport,1997)在其论述的信息生态学理论中指出,从数据到信息再到知识的转化过程中,人的因素是一步比一步重要,深刻揭示了人在信息技术应用中的重大作用。在会计业务流程再造中,信息技术的应用虽可在较大程度上弥补会计业务流程中的管理问题,但不能过分夸大它的作用。在以人为主导的社会经济活动中,信息技术只能作为一种辅助性的工具来使用,应力求避免在会计业务流程再造过程中过分夸大信息技术的作用,而忽略人、管理、业务流程等因素在会计业务流程再造中的作用。
二、由技术层面转向技术与社会文化观相结合的再思考
会计业务流程再造问题不是单纯的技术性问题,而是融人、信息技术、管理和社会文化等为一体的综合性问题。会计业务流程再造的目的在于使会计信息的生产部门向会计信息使用者提供对其决策更加有用的会计信息。要使会计业务流程再造在这个过程中充分发挥其积极作用,首要问题就是必须以正确的社会文化为先导。社会文化的核心部分是人类在认识世界和改造世界的长期历史过程中形成的价值观、行为准则和道德观念。其中价值观是人类对客观事物深层次的认识,在整个社会文化体系中居于主导地位。价值观反映了一个人的最终追求和判别是非的标准,并由此形成了特定的行为取向。一定社会环境下的道德风尚和行为准则都是被一定的价值观所驱动。因此,在会计业务流程再造过程中,企业员工的价值观和整个企业的文化起着至关重要的作用。一旦企业员工树立为企业和社会谋福利的价值观,就会通过特定形式表达出来,从而对会计业务流程再造的抵制就会减少。 Neda Abdolvand et al(2008)通过测量准备状态以减少实施BPR的风险,引用了具有平等思想的领导、协同工作环境、高层管理者的委托、支持型的管理层、信息技术的运用和对业务流程再造的抵制等六项准备状态指标进行测量,其中前五项为正向指标。由Neda Abdolvand et al引用的指标我们可以看出具有平等思想的领导、协同工作环境、高层管理者的委托、支持型的管理层等几项指标是针对企业员工的价值观和企业文化提出来的,而这几项指标对于会计业务流程再造的成功与否以及减少会计业务流程的抵制因素起着至关重要的作用。会计业务流程再造的思想无论如何先进,如果它不以企业的员工的价值观和企业文化为基础,就不可能对整个企业的会计信息提供机制发挥任何实际作用。
对会计业务流程再造的研究,大多数学者都通过“根本性”、“彻底性”、“显著性”三个关键词语对其加以诠释。R. B. Kaplan与L. Murdock(1992)认为“核心流程再设计指的是如何进行根本性的思考,对工作流程、决策、组织和信息系统以集成的方式同时进行再设计”。约翰逊(H. J. Johansson,1995)等人认为“企业流程再设计是指组织如何取得成本、周期、服务和质量彻底变革的手段,这需要许多工具与方法,它强调企业是一系列面向客户的核心流程的集合,而不是功能的集合”。学者运用“根本”和“彻底”两个词语主要是针对过去存在的因循守旧、想用修修补补的办法去解决问题的习惯。但在处理具体问题时,不见得都需要或者都可能使用激进的方式(王众托,2001)。这种“根本”和“彻底”的思想是基于“完全理性”与“最大化原则”的假设之下提出,在会计业务流程再造的实践中并不一定能很好地解决实际问题,可能在某种程度上把企业会计业务流程再造推向极端,从而阻碍会计业务流程再造实践的发展。
对于外国先进管理理念的接受,企业应立足于我国国情的基础上,结合企业文化与员工价值观,吸其精华,去其糟粕。现代管理大师西蒙教授提出的以“有限理性”与“令人满意”准则取代微观经济学原理奉行的“完全理性”与“最大化原则”,是其决策理论的核心理论。其优越性,诚如西蒙教授所说:“我认为,我提出的‘寻求满意的人’这一模型同那种‘寻求最优的人’的古典概念相比,在有关经济行业的经验研究中获得了多得多的支持”②。当前,我国企业的实际情况并不允许所有企业都遵循这种彻底式的会计业务流程再造,完全摒弃现有价值法下的会计业务流程,而大踏步地采用事项法的会计业务流程。企业的会计业务流程再造应以现有企业文化、员工价值观以及整体员工素质为基础。
社会文化观是会计业务流程再造思想的核心和灵魂。应用任何先进的管理思想,如果没有正确的社会文化观作为指导,将无法对社会经济发展起到积极效果,会计业务流程再造的思想也不例外。不能单靠会计业务流程再造的思想,还必须深入研究它的社会文化层面,实现会计业务流程再造研究的技术观与社会文化观相结合,实现会计业务流程再造与企业文化和员工价值观的合理结合,以企业文化和员工价值观为会计业务流程再造的背景。
三、运用交易成本经济学基本理论的再思考
交易成本经济学发端于科斯在1937年发表的《企业的性质》一文。在这篇文章中他提出了“企业为什么存在”的问题,并运用交易成本的概念对这个问题进行了解释。后来的许多学者沿着交易成本学说的思路对传统的产业经济学、组织行为学、企业理论和跨国公司行为理论等进行了广泛研究,最终形成了在经济学界有重要影响力的交易成本经济学派。在运用交易成本经济学基本理论对会计业务流程再造进行研究之际,我们首先应思考和回答的问题就是企业是否有必要进行会计业务流程再造,其次会计业务流程再造的结果是否一定是否定价值法会计信息系统,而采用事项法会计信息系统。
从交易成本经济学的角度来讲,会计和组织是一种普遍存在的制度现象,而且只能通过“制度安排”来解决经济与管理问题。这种制度安排就是企业层级及其对应的行政权威的建立、使用和运行(Miller,1992)。而会计业务流程再造是会计这种制度的重新安排,在这种制度安排下向会计信息使用者以更加直接、快捷的方式提供会计信息,同时保证会计信息的提供成本低廉。因此,在会计业务流程再造中,有必要对会计业务流程再造后的会计信息提供成本与再造前的会计信息提供成本以及收益进行比较分析。会计业务流程的再造也应考虑再造后的会计业务流程是否对所有企业适用,若再造后的会计信息系统提供会计信息的收益大于成本,则应进行会计业务流程再造,反之企业不能削足适履,为满足外部会计信息使用者的要求,而盲目进行会计业务流程再造,企业只需根据国家有关法律法规的要求提供相应的会计信息。
对于会计业务流程再造的研究都偏重于比较事项法和价值法这两种制度安排的优缺点,认为价值法下的会计信息系统只能提供财务信息、定量信息和确定性信息,而在提供非财务信息、定性信息和不确定性信息方面存在诸多先天不足,并要求企业进行会计业务流程再造,变革现有会计信息系统,使之成为事项法下的会计信息系统。但是,事项法下的会计信息系统并不是适合于所有企业,是实施价值法下的会计信息系统,还是实施事项法下的会计信息系统,应由这两种会计制度安排所带来的成本收益决定,而不是盲目追赶潮流。因为会计业务流程再造不仅仅是管理思想的变革,同时也是各方利益集团的博弈过程,如会计信息使用者与会计信息生产者之间的博弈、管理层与企业基层员工之间的博弈,以及对企业人力、物力、财力等资源的考验过程。各方利益集团的博弈必然导致资源的消耗,致使其成本的上升,可能导致会计业务流程再造半途而废。
会计业务流程再造对企业人力、物力、财力的考验在于企业员工素质能否满足事项法下会计信息系统的要求,企业是否存在大量的资金投入到会计业务流程再造中去。相对于我国的绝大多数中小企业来讲,资金缺乏和融资难问题历来是企业经营发展的“瓶颈”,这就根本谈不上投入大量的资金到会计业务流程再造中去。有鉴于此,笔者赞同关于会计系统标准流程构建两阶段的观点(庄明来,2007)。该观点比较符合我国的实际情况,同时也是对业务流程再造理论和微观经济学所奉行观点的重新认识,即第一阶段是在立足我国国情的基础上,重点建立价值法下的会计系统标准流程,并将这一标准流程推广实施。同时,选择有代表性的企业,构建并试行与价值法并行的事项法会计系统标准流程;第二阶段,在总结前一阶段价值法与事项法并行的会计系统流程的运行基础上,不断完善这一并行的会计标准流程,并大力推广这一成功的做法。当然,企业也应根据自身的实际情况进行会计业务流程再造,灵活运用业务流程再造的相关指导思想,合理比较各种制度安排所带来的成本收益问题。
四、与企业战略管理相融合的再思考
自1965年美国学者安索夫(H. I. Ansoff)系统地提出公司战略概念以来,“战略”一词已广泛应用于企业管理之中,关于企业经营战略的研究也日益深入。1981年,英国学者肯尼斯•辛蒙兹(Kenneth Simmonds)在《战略管理会计》一文中首先提出了战略管理会计的概念。他认为,“战略管理会计是一个在实践中迅速扩展的领域,因为许多管理会计师花费他们很大部分的时间和精力在收集和评估有关竞争者的成本、产量和价格的资料,计算公司与其竞争者的相对战略位置,作为构建业务战略的基础。业务战略呈现了一种模拟现实环境元素的方法,从而类似于复杂的竞争游戏,战略可以计算和比较。”Simmonds(1981)在界定战略管理会计时,特别关注竞争者,注重的是竞争这一要素。他对传统管理会计理论的挑战在于,他不再从企业内部效率的角度看待利润的增长,而是从企业在市场的竞争地位这一视角,重新看待这个问题③。 二战以来,特别是20世纪80年代以来,企业面临的竞争日趋激烈,企业的国际化趋势日趋加快,全球性竞争愈演愈烈。在同一市场上,企业要面临无数个竞争对手,取得竞争优势是每个企业所梦寐以求的。激烈的竞争环境使得传统的会计业务流程在新形势下逐渐显示出滞后的一面,为了取得竞争优势,实现企业的长期生存和发展,企业管理者更加重视对企业内外部环境变化的预测和把握,以便对企业的发展方向和道路作出全局性的长期筹划,企业管理也进了战略管理时代。会计是一个信息系统,通过客观而科学的信息,为管理提供咨询服务(余绪缨,1980)。为服务于企业的经营管理战略目标,不仅要注意采集内部会计数据,更要注重竞争者、供应商和客户等会计数据的采集工作,而传统会计业务流程的数据采集注重内部,从战术角度采集企业内部的经营管理数据,对于外部会计数据的采集工作处于被动地位,缺乏对企业战略管理的有效支持。
随着企业战略管理思想的深入运用,企业会计业务流程再造应从战略角度扩展到宏观层面,以长期为导向,面向未来,面向企业外部,包括整个价值链,也包括整个价值链的非财务信息的采集工作;同时也应认识到无论是管理会计还是财务会计的深入发展都离不开与企业战略管理的结合。Bromwish和Bhimani(1994)在谈到日本管理会计发展的两个重要经验时认为会计与企业战略的紧密结合以及财务信息与非财务信息的综合利用是日本管理会计发展的重要原因。因此,会计业务流程再造理论与实践的发展同企业的战略管理是紧密联系的,会计业务流程再造应融入企业战略管理信息系统的建构之中,将对竞争对手、供应商和客户的数据采集工作由被动状态变为主动状态,从而使企业经营管理层掌握企业内外部经营环境的变化,进而作出正确的经营管理战略。
诞生于20世纪以现代信息技术为支撑的会计信息系统,主要侧重于为企业内部的经营管理服务。它采用灵活多样的信息技术手段和方法,为企业经营管理部门正确进行最优化管理决策提供有价值的信息,在现代化企业经营管理中发挥着积极的作用。而传统会计信息系统的数据采集注重内部,从战术角度采集企业内部的经营管理数据,对于外部会计数据的采集工作处于被动地位,缺乏对企业战略管理的有效支持。随着知识经济和信息技术的迅猛发展,整个社会经济结构发生改变,冲击着传统的管理模式和会计模式,会计信息系统在知识经济时代下的作用显得日益重要,同时会计信息系统的理论和方法也迫切需要实现新的突破和改进。
当前战略管理理论与方法的影响不断增加,企业经营管理层普遍重视会计信息系统作为决策支持系统的作用,这也对会计信息系统的发展方向产生了深刻的影响。现代会计信息系统与战略管理有着天然的联系,会计信息系统在长期发展中所形成的一系列理论概念与操作方法,如事项会计、业务流程再造理论等,也实际上发挥着为企业战略管理服务的重要作用。由于环境的变化,导致会计信息系统的研究正面临着重要的决择,即,一是仍然沿着适应非战略管理的发展线索,使其研究建立在传统理论与方法的基础之上,二是面向实际,结合企业战略管理的要求,开拓新的研究领域或研究课题。因此,会计业务流程再造应将上述两种思路结合起来,既充分吸收现有会计信息系统理论与方法中的合理因素,又注重体现企业战略管理与现代会计信息系统发展的要求,力求开辟会计信息系统发展的新领域。
五、结束语
企业会计业务流程再造是设计一种有效的制度,旨在向会计信息使用者提供更加及时、有效、准确的会计信息,同时保证会计信息的提供收益大于成本。因此,我们应正确认识信息技术在会计业务流程再造这种制度重新设计中的地位和作用,以正确的社会文化观为指导,并结合相关的信息技术进行会计业务流程再造。限于篇幅,本文最后部分所提出的会计业务流程再造与企业管理战略的结合观点尚未能提出具体的流程方案,有待于未来再对其加以深入探索。
注释:
① Soumitra D, Jean-Francois M. 过程再造、组织变革与绩效改进[M].焦叔斌,译.北京:中国人民大学出版社,2001.
② 赫伯特•西蒙.现代决策理论的基石[M].杨栎,徐立,译.北京:北京经济学院出版社,1989.
③ 傅元略.E-供需链下的战略管理会计模式,管理、管理会计理论与实践的新发展——余绪缨教授从教六十周年师生纪念文集[M].广州:暨南大学出版社,2006:158-174.
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