[摘要]由于绩效审计本身的固有特征和高校内部审计的现状，目前高校推行绩效审计存在着诸多制约因素。本文通过对影响高校开展绩效审计的客观因素进行分析，提出了相应的对策建议。

　　[关键词]绩效审计；高校绩效审计；制约因素；对策

　　高校绩效审计主要从经济活动的各环节人手，衡量学校内各种资源占用、部门利用效率，考察其投入产出的对比关系，并进行成本效益分析。通过其对资源占用、消耗与工作业绩的综合分析，对校内各单位的资源利用效率做出评价，并提出建设性意见，以促进资源的有效利用和办学效率的提高。由于绩效审计本身的固有特征和高校内部审计的现状。目前高校推行绩效审计在客观上存在着诸多制约因素，具体表现如下:

　　一、影响高校开展绩效审计的客观因素

　　(一)缺少必要的理论基础

　　绩效审计具有综合性强、层次高和审计方法复杂多样等特点，开展绩效审计在我国目前尚处于试点阶段。理论研究探索不够，没有现成的审计操作模式可借鉴。同时，尽管绩效审计在基本建设投资、金融业务等领域进行了一定的尝试，但绩效审计方面的理论也比较零散，还没有建立一套完整的理论体系。由于缺少必要的理论基础，在一定程度上制约了内部绩效审计的开展。

　　(二)实施内部绩效审计的基础工作薄弱

　　搞好内部绩效审计工作需要良好的环境基础，但我国目前高校实施内部绩效审计的基础工作薄弱。

　　1 高校内部绩效审计的基础工作不健全，很多方面未予落实或者力度不够，如预算管理制度不合理，对资金的使用、配置缺乏统一的安排，使得绩效审计没有一个稳定的实施基础。

　　2 被审计单位内部控制制度不健全，使得绩效审计缺少一定的秩序保障。高校本身是事业单位，在计划经济管理模式下，只注重完成国家计划招生任务，造成高校内部管理水平普遍不高、内部控制制度薄弱、内部控制执行不力或在关键环节失控，会计核算不规范，使绩效审计缺少一定的秩序保障。

　　(三)缺少必要的绩效审计法规和标准

　　自1999年以来，财政部等有关部门陆续颁发了《国有资本金效绩评价规则》、《国有资本金效绩评价操作细则》、《企业效绩评价标准》、《企业效绩评价操作细则》等，为企业效绩评价工作的深入开展、规范企业效绩评价行为、增强评价结果的客观公正性提供了有利条件。但是，对于高等学校的绩效审计，目前尚没有一个明确的规范，对绩效审计实施的程序、审计准备、审计实施、审计取证、审计结论的质量要求和控制、审计成果的运用等方面的工作缺乏规范和指导，导致绩效审计难以深入开展。

　　(四)审计证据不充分，导致绩效审计结论与评价有失公正

　　充分、适当的审计证据的获得是实施绩效审计的基础。而高校绩效审计的重大难题恰恰在于审计资料难以收集。一方面，缺少可供遵循的准则和程序的实际情况决定了绩效审计收集证据的不充分:另一方面，内部审计属于单位内部的管理控制行为，不具有国家审计强制手段和特权，涉及与外单位的经济往来事项需要审计取证时，内审机构由于没有这方面的权力，使得审计取证困难重重。绩效审计证据的不充分、难获取，导致绩效审计结论与评价有失公正，加大了审计风险。

　　(五)会计信息失真制约了绩效审计的开展

　　会计信息失真是我国当前经济管理中存在的突出问题，无论是财务收支审计还是绩效审计的结论都是建立在真实的会计数据之上，没有真实会计数据为基础的绩效审计，犹如无源之水。而当前会计信息严重失真的问题在高校内部也不同程度地存在着。在会计资料和其他数据真假混杂的复杂化的情况下，审计人员仅仅为确定财务收支和经济活动的真实性，就需耍付出不必要的劳动，额外增加了绩效审计的投入和工作难度，即审计人员必须在完成对被审事项真伪识别和调整的前提下，才能实施绩效审计。因此，信息失真除增加了绩效审计的困难外，还直接加大了审计风险。

　　(六)现有的领导管理体制缺乏绩效审计的内在需求和动力。使绩效审计监督的职能难以得到有效发挥

　　高校本身是事业单位，普遍实行党委领导下的校长负责制。这种领导体制在一定程度上制约了绩效审计的开展。

　　1 对权力缺乏有效的约束。目前，在我国高校领导管理体制中。因为行政权力具体控制办学资源，加之组织内部又缺乏有效的制衡机制，使其获取了绝对的优势，没有开展绩效审计的内在需求和动力。同时，内部制衡机制的缺失，使得党委领导下的民主监督显得十分薄弱。

　　2 对权力缺乏正当的激励。(1)由于所有者缺位的原因，我国高校的所有权、管理权和办学权三权合一，普遍缺乏合法的产权激励。(2)由于分配机制的不尽合理，无论对学校的拨款还是对个人的分配都不和办学效益挂钩，这使得高校校长缺乏追求高效管理的动机。指挥棒的作用使高校校长的注意力主要放在如何取得上级领导的满意上，对以改进内部控制、提高管理绩效为目的的绩效审计自然没有太高的需求。

　　3 权力与责任不相匹配。这种领导体制不同于企业的是，(1)国家并没有明确确定其法定代表人的经济责任，并且拨入了相当数量的经费供其事业发展使用，对其资金管理及经费支出，除了所得税外无任何硬性政策要求。(2)高校内部以约定的形式划分相关领导的工作责任，参与创收或内部企业化管理的各行政单位领导人则按基金管理办法履行经济责任。这种不以经济效益为目标、权力与责任不相匹配的管理体制使得高校具有较高的控制风险，削弱了审计执法监督的力度。

　　(七)内部审计独立性比较差，影响了绩效审计工作的开展

　　保持内部审计人员的相对独立是确保内部绩效审计客观、公正的重要条件。根据对贵州部分高校的调查，目前高校设置内部审计机构比较普遍的做法有两种，一种是单独设立审计处;另一种是把审计机构和监察、纪检部门合并在一起。由于内部审计机构是高校内部设置的机构，行政上受单位领导。业务上接受上级审计机关指导，这种审计监督体制使得高校内审相对于学校内部其它部门和单位保持了一定的独立性，但在人、财、物、福利上依赖学校，易受学校领导或本校利益的驱使和影响，特别是当某些学校领导违纪或者参与违纪时，高校内部审计往往无能为力，不可能对学校的财务进行有效的监控，当然也不可能作出真实、客观的评价。 可见，在这样的内部审计组织体系下开展的绩效审计，难免面对“自己审自己”的处境，使绩效审计的职能难以得到有效发挥。

　　二、高校开展绩效审计的对策思考

　　(一)加强审计理论研究

　　到目前为止，中国引入绩效审计已经二十余年，但还没有形成具有中国特色的绩效审计体系，所以高校要加强审计理论研究，在总结本国经验的基础上，积极借鉴国际上现有的研究成果，不断关注国际上绩效审计的动态，从中汲取营养，创新绩效审计理论。一方面，应根据国际国内新的经济形势，调整审计专业，把绩效审计纳入教学内 容;另一方面，应组织教师编写适应中国国情的绩效审计教材，要密切关注我国大学审计课程价值取向的变化与社会政治经济形势的变化的相关性，使审计课程的价值取向充分体现在国际视野这个大背景下，从理论上加以推广，在实践中加以完善。

　　(二)要因地制宜，并循序渐进

　　开展绩效审计要因地制宜并循序渐进。笔者指出绩效审计是高校内部审计的发展方向，并非不要财务审计。无论从何种角度看，财务审计都是基础。财务审计实际上是绩效审计的开端。在目前绩效审计的基础工作比较薄弱、开展绩效审计的经验比较缺乏的情况下，开展这项工作首先要找准切入点，从易到难稳步推进。因此，考虑到高校的特殊性，绩效审计还必须以财务审计为基础。在审计项目的选择方面，1 应选择那些规模小的项目，或者资金用途比较明确、相关数据和评价指标比较容易获得的项目，如办公用品采购项目等。2 要选择对学校效益影响大、急需解决的问题立项。防止资金流失，杜绝盲目投资，把有限的教育资金用在刀刃上，为绩效审计的全面开展摸索方法、积累经验。3 还要借鉴同行业以及国外的有益经验，在理论与实践上进行有针对性的研究，探索适应高校绩效审计的科学方法。

　　(三)加快绩效审计法律法规和标准的建设，规范绩效审计程序

近年来，我国有关部门先后制定并颁布了《审计法》、《关于内部审计工作的规定》、《教育系统内部审计准则》、《教育系统内部审计工作规定》等。但现有的审计法律法规主要是规范被审计单位财政财务收支的真实、合法性，效益方面的规范模糊不清，《审计法》、《教育系统内部审计准则》只原则规定要对效益进行审计监督，缺乏具体的行为规范。

　　要规范绩效审计，我们应“边实践，边规范”，在实践中注重发现问题和总结经验，加大研究力度，按高起点的要求，加快绩效审计法律法规建设。1 应加强绩效审计立法，审计署和各级审计机关要抓住国务院向全国人大提交修改《审计法》的机会，积极提出补充和完善《审计法》的意见，促进将绩效审计的有关内容加入《审计法》的工作，制定《绩效审计准则》，规范绩效审计的程序，包括计划、执行、报告、评估，以及对审计人员的业务能力、职业素质的要求等，为绩效审计的开展提供充分的法律保障。2 建议从立法上明确规定绩效审计评价标准，逐步建立起一套完整的有效的审计评价体系，为绩效审计的开展提供科学依据。审计标准的制度建设一方面为审计人员提供遵循的依据，提高了工作效益;另一方面也有利于考核审计人员的工作成绩。3要按照审计署的要求，建立一套适应社会主义市场经济条件下教育经济活动特点的全面、系统、可操作性强的教育系统内部审计的法规体系，将绩效审计作为一个独立的审计形态，并将其确定为今后高校审计工作的重点。

　　(四)优化审计环境，保障绩效审计的开展

　　审计环境的改善是开展绩效审计的重要条件。高校内部审计的存在和发展与审计环境密切相关，良好的审计环境有助于绩效审计随着高等教育的改革与发展不断得到深入。目前，改善审计环境应做好以下几点。

　　1 要解决好会计信息失真的问题。实践证明，真实性是一切审计的基础和前提。目前虽然大多数高校的内部管理已经得到加强，会计信息质量有所好转，但未能从根本上遏制违规违纪问题和杜绝做假账等虚假会计信息行为，开展绩效审计还必须高度重视会计信息真实性审计。要有针对性地选择一些收支金额大和群众反映强烈的部系、院所和经营单位进行信息真实性专项审计，重点审计各项收入是否及时、足额八账。有无隐瞒截留;各项支出是否真实合法，有无违纪开支:各项应提摊销的费用是否按规定提取和摊销，有无漏提和乱摊的情况;债权债务是否真实、遵规合法等。通过会计信息真实性审计，及时和充分揭露各种弄虚作假行为，从源头上保证会计信息的真实可靠。只有在真实的基础上，评价绩效才有意义，才能更客观地反映管理的效率、效果和资金的使用效益。

　　2 健全有效的内控制度，提高高校内审的地位。提高高校内审的地位是实施绩效审计的根本保证。要把内部审计放在与财务核算和管理同等重要的位置，逐步理顺工作体制。健全、有效的内控制度除了能及时发现和控制高校财务收支活动过程中产生的各种差错和舞弊外，更能提高高效资金使用效率。

　　(五)建立高校治理结构。增强内部审计的独立性

　　内审机构必须解决内审独立性问题，这是解决绩效审计的必要条件。目前，高校内部审计机构设置的独立性问题仍然没有得到根本解决，与纪检委“合署”办公的比例仍然存在。要解决高校内部审计独立性问题，必须建立高校治理结构，具体做法为:1 建立党委领导下的内部审计委员会。审计委员会领导下的内部审计制度是组织治理的有效方式，审计署关于《关于内部审计工作的规定》第三条第四款指出:“设立内部审计机构的单位，可以根据需要设立审计委员会。配备总审计师”。2 在高校机构设置改革中，构建以法人财产权为基础的高校法人治理结构，独立设置内部审计机构，配备一定数量的内审人员，由校长直接领导，向内部审计委员会负责并报告工作。

　　只有在客观上保证审计组织和人员的独立性，才能避免审计工作受其他因素影响，做到真实、客观地反映和评价项目效益，从而真正体现绩效审计的作用。

　　综上所述，高校推行绩效审计在客观上还存在一定的制约因素，但只要我们认真探索，寻求有力的对策，必将推动绩效审计在我国高校的顺利实施。