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资产减值损失转回比较与分析
[摘要] 本文主要针对我国2006年颁布的《企业会计准则第8号——资产减值》关于资产减值是否应予转回，并与国际会计准则，以及美国财务会计准则的相关规定进行比较。同时，对资产减值是否予以转回进行了简要分析。
[关键词] 资产减值 国际会计准则 美国财务会计准则 比较
对于以前年度确认的资产减值损失是否允许转回的问题，主要有两种观点：第一种观点是允许转回以前年度已确认的资产（商誉除外）减值损失；另一种观点是对以前年度已确认的资产减值损失不得转回。
一、IAS36中有关资产减值损失转回的规定
国际会计准则第36号《资产减值》（IAS36）是第一种观点的代表，它对资产减值损失的转回做了以下规定：
1.主体必须在每个资产负债日判定是否已有迹象表明以前年度确认的资产减值损失不再存在或已减少，如果有迹象，主体必须估计该项资产的可收回金额。
2.主体在最近一次确认资产减值损失后，只有在确定资产的可收回金额中所使用的估计发生改变时，才能冲回以前年度已确认的资产减值损失。此时，资产的账面价值应增加至其可收回金额。资产减值损失的冲回反映一项资产在使用或出售方面的潜在服务能力，比确认资产减值损失时有所提高。对于仅仅因折现的展开而导致可收回金额高于其账面价值，不能转回减值损失，因为资产的服务潜能并没有提高。
3.由于资产减值的转回而增加的资产账面价值，不能高于资产以前年度没有确认资产减值损失时的账面价值（减去摊销或折旧）。
4.资产减值损失的转回应立即在收益表中作为收益确认。重估资产减值损失的冲回应作为重估值增加，遵照相关国际会计准则的规定处理。
5.如果有迹象表明已确认的资产减值损失不再存在或减少，即使没有转回减值损失，主体也需要按照国际会计准则有关规定对该项资产的剩余使用寿命、折旧（摊销）方法或残值进行重估并予以调整；资产减值损失转回被确认后，该资产的折旧应按新账面价值予以调整。
6.对于现金产出单元减值损失的转回，主体应按照现金产出单元中除商誉以外的资产的账面价值的比例，增加账面价值。转回后资产账面价值不应高于以下两者中较低者：资产可收回金额；如果以前年度没有确认资产减值损失所确认的账面价值（减去摊销或折旧）。
7.已确认的商誉减值损失在随后期间不得转回。
二、美国财务会计准则中有关资产减值损失转回的规定
美国财务会计准则代表的是第二种观点，其第144号《长期资产减值与处置会计》（FAS144）规定：在确认资产减值损失后，资产的账面价值就成为新的成本计量基础，主体不应在以后期间调整资产的成本，所以在资产减值恢复时，如同其他资产增值不确认一样，不允许转回已确认的资产减值损失。美国财务会计准则认为，资产减值决策与资本投资决策类似，继续使用减值的资产相当于购置新资产，所以，当资产减值恢复时，不允许转回资产减值损失。
三、我国资产减值准则中有关资产减值损失转回的规定
为了进一步规范企业资产减值的会计处理和相关信息的披露，财政部于2006年2月15日颁布了《企业会计准则第8号——资产减值》，该准则规定：“资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。”但这里的不得转回是针对长期资产减值而言，对于流动资产如存货、短期投资、应收款项等的减值问题由其他的准则来规范，这些资产当确认的减值损失又得以恢复时，是可以转回资产减值准备的。
四、减值损失是否应该转回
对于资产减值损失是否可以转回，可以从以下方面进行分析：
1.从资产减值会计本身来看。资产减值会计本身就是稳健原则的重要体现。稳健原则又称谨慎原则，其实质是指在不确定的条件下选择最不可能高估资产和收益的方法。稳健性原则要求报告提供者向使用者尽可能提供可能发生的风险损失信息。在这些信息中，资产减值会计信息是其重要组成部分。因此，资产减值会计是稳健原则的重要体现。经济环境越复杂、不确定性因素越多，其风险也就越大，所以应该反映出这样的信息。既然减值损失的确认是稳健性的体现，那么为了保持会计处理的一致性，当减值损失不再存在或已减少时，应该将以前年度确认的减值损失转回。
2.从会计信息的相关性和可靠性来看。为了符合会计信息的相关性和可靠性原则，对发生减值的资产确认减值损失。那么，当减值损失不再存在或已减少时，也应该将减值损失转回。减值损失的转回有可能会提高相关性，有利于信息使用者的经济决策。这是因为，当资产减值损失减少或不再存在时，若是不予以转回，则会是信息使用者没有了解有关资产的相关信息，继而会有可能制约着财务报表使用者的经济决策的制定过程。
同时，虽然允许减值损失的转回可能会降低其信息的可靠性，但是不允许减值损失转回在避免利用减值损失转回来操纵利润的能力毕竟是有限的，也不能排除企业利用其他手段来实现盈余操控的目的。
由于会计信息的相关性和可靠性是相互制约，相互影响的，要提高会计信息的质量，不能片面的强调其中一个方面，而忽视另外一个方面，在处理有关减值损失转回时，应当尽量兼顾会计信息相关性和可靠性，以提高会计信息的整体效用。
参考文献：
[1]张洪君:资产减值损失及其转回的国际比较.会计之友，2006
[2]中华人民共和国财政部制定.企业会计准则（2006）.北京:经济科学出版社，2006年:36～44
[3]中华人民共和国财政部制定.企业会计准则应用指南（2006）.北京:中国财政经济出版社，2006年:20～22
责任编辑：冠
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