[摘要]  随着经济的发展，内部审计越来越突显其重要性。积极活跃的内部审计能够在提高企业收益和加强风险控制等诸多方面对企业的经营产生不可低估的推进作用。现阶段的中国，部分企业把内部审计置于“可有可无”的状态，内部审计没有真正发挥它积极的作用。鉴于此，文章根据现阶段企业内部审计的重点提出可供斟酌的建议和意见。
　　[关键词]  内部审计；内部审计模式；风险控制；绩效审计
　　
　　现代企业制度需要建立科学规范的法人治理结构，建立起自我约束机制。因此，体现企业成为法人实体和市场竞争主体、具有独立财产权和责任的新型企业制度客观上需要建立行之有效的内部审计监控。在所有权与经营权相分离的条件下，所有者和经营者必然存在较多的利益冲突，同时随着企业规模扩大、管理层次增多，管理者内部也存在一系列经济责任关系。因而，为保证这种经济责任的如期履行，内部审计应运而生。
　　内部审计本身具有强大的监控和服务功能。它不仅能及时对内部制订的政策、制度、计划的执行隋况和执行效果进行检查、反馈、跟踪，还具有参谋与助手的出谋划策性质、防止舞弊的保护性质、协调各职能部门的调解性质，更值得一提的是其在新形势下形成的风险管理功能、创造企业价值功能及提供管理咨询功能等。充分发挥内部审计作为现代企业“第三只眼睛”的作用，能使企业在激烈的竞争中稳踞市场的制高点。
　　在目前商业竞争激烈的社会里，“管理出效益”已经成为企业家们的一句口号。随着企业的扩大，集团属下的子公司增多，仅靠总裁是管不过来的，必须建立内审机构，依靠内审人员来加强企业的管理。要在日益激烈的市场竞争中占一席之地，企业必须在对外开拓市场的同时，对内强化管理，而充分有效地发挥内部审计作用又是我们进行科学管理的重要方式。另外，在企业里，投资者和经营者之间的矛盾比其他形式的企业更为严重，因此内部审计机构也更为重要。
　　但是，迄今为止，还有部分企业未能认识到内部审计的特殊地位和重要作用，认为内审可有可无，使其作用远远未得到真正发挥。如何走出误区，充分发挥内审的作用，这是我们需要探索的深层次问题。
　　
　　一、建立新形势下的内部审计模式。提高内部审计地位
　　
　　近年来，我国内部审计工作取得了很大成功，给各行业带来了可观的经济效益。内部审计也呈现出良好的发展势头。据统计，1999年到2001年底，全国内部审计机构共审计了105.8万个单位，累计纠正违纪金额948.1亿元，促进增收节支全额455.2亿元，查处损失浪费全额413.3亿元。
　　但是也应当清楚看到，我国内部审计与西方经济发达国家相比，步子较缓慢，差距较大；与社会审计和政府审计的发展相比，内部审计不论是在法律、法规制度的建设上，还是在机构建设、人员的数量和质量上以及在业务建设和职能作用的发挥上都明显落后；与目前的经济体制改革和市场经济发展的速度相比明显滞后。
　　
　　(一)目前我国内部审计普遍存在的主要问题
　　1．宏观上，内部审计缺乏足够的法规支撑，业务操作无准则可循。目前我国有关审计工作的法规已颁布了两部，其一是关于民间审计的《注册会计师法》；其二，是关于国家审计的《审计法》，2006年修改后的《审计法》仍然只对国有企事业单位应当设立内部审计机构作出规定，而将非国有企业排除在内部审计法规体系之外。随着国有企业改制上市，该法规对于国有企事业单位内部审计的有关规定已经不适用了。另外，内部审计规范众多，但是涉及高层次内审的较少，具有全国性法律效力的，且与内部审计关系密切的法律仅有《审计法》中的少数条款，部门规章仅有《审计署关于内部审计工作的规定》。三大审计中唯有内部审计没有专门的法律来规范，这就导致内部审计与国家审计、民间审计法规配套建设地位的差异。企业内部审计无法可依，当内审人员碰到具体问题时往往感到无章可循，甚至无所适从。
　　2．微观上，企业对内部审计认识不足，内部审计与经营管理不能和谐并进。从企业内部来看，许多领导人缺乏现代管理理念，内部审计工作得不到应有的重视，没有被纳入企业重要活动，内部审计机构在企业中受冷落，这些是我国内部审计工作普遍存在的问题。一方面，有的企业片面地理解内部审计是审计部门代表国家所有者对其经济活动进行监督控制，也就是对企业法人进行监控，认为两者之间是一种对立关系，使得企业各职能部门对内部审计部门敬而远之，谈“审”色变，完全认识不到内部审计机构在企业中“好管家”、“好帮手”的作用。另一方面，忽视内部审计，致使审计环境不理想，导致人力、资金、工作的开展处处受到限制。另外，企业普遍存在组织机构设置不合理的现象：内部审计工作性质明显有别于其他一般职能部门，但领导人却把内部审计机构设置于与其他职能部门等同的水平线上，并隶属于经营者的管辖范围内，这样，无疑使内部审计面临“组织机构上的陷阱”。
　　
　　(二)构建与现代企业制度相适应的内部审计模式。大大提高内部审计的地位
　　要解决上述问题，必须抓主要矛盾。内部审计的定位、建制以及认识上的误区便是这个主要矛盾。因此，要大刀阔斧地变革企业制度安排，构建与现代企业制度相适应的内部审计模式，大力提高内部审计地位。对此，笔者提出以下建议：
　　1．树立现代管理理念，对内部审计的本质和作用有足够的认识和了解，重新对其进行定位。政府要转变观念，在逐步退出对企业内部审计的行政干预的同时，要求企业改变其传统管理方式，健全自我约束、自我监控机制，把内部审计置于企业管理体制的重要组成部分并服务于企业自身的高度，肯定其超然独立于企业其他职能部门的组织地位。
　　2．完善企业内部组织架构及经营体制，改变不合理的隶属关系。西方企业通常会根据管理体制和业务内容来确定其内部审计的组织体系及其与领导层的隶属关系。一般说来，内部审计机构直接隶属于本单位的最高管理当局，或直属于董事会，或直属于监事会，或从属于总经理领导，或从属于副总经理领导。有的企业还在董事会下设审计委员会，内部审计机构则在“审计长”的领导下工作，并向审计委员会负责，遇有重大事项和问题，可直接向审计委员会报告。审计委员会一般由不参加董事会的外部董事组成，少数企业也有包括本单位一些业务部门的负责人或外聘专家参加，该委员会的组成须经董事会批准并成为其常设性机构。它从属于董事会领导并能直接向其报告工作，在组织中居于较高地位不受管理层和业务部门的干涉，能够独立地履行其职责。由于审计委员会与内部审计机构关系密切，并始终保持着紧密的联系，因而其对支持和保证内部审计工作起到重要的作用。显然，置内部审计机构于最高管理层领导之下，自然增强了其独立性，提高了其组织地位，为更好地发挥内部审计起了决定性的作用。
　　我国可参考西方模式，针对自身情况建立下管一级的内部审计体制：
　　对于大型但经营模式较单一，且专业化经营程度较高的公司和企业，建立董事会领导下的审计委员会模式。它既可以接受所有者委托，对所有者与经营者之间第一层次的经济责任的履行情况进行监督，同时，亦可对高层管理者与其下属之间的经济责任履行情况进行监督。在董事会下设审计委员会，确立监事会与内部审计的关系，内部审计人员不受企业经营管理部门的约束，这样内部审计机构直属领导层次高，独立性强，权威性高，工作容易开展。例如：鞍山钢铁公司、中国石化总公司的内部审计机构实行审计委员会领导体制，效果非常好。
　　对于实行多元化经营的大型公司，建立董事会和总经理领导下的审计委员会——审计部模式。在董事会下面设审计委员会，主要对总经理的责任履行情况进行监控，同时，在总经理下面设审计部直接对总经理负责并报告工作，主要对总经理以下管理层次的责任履行情况进行监督。而审计委员会对审计部可以进行业务指导，必要时可给予特殊授权，使其对总经理层进行监控、评价和服务等。
　　对于一般的中小型企业或公司，可建立总经理领导下的审计部模式，而对总经理的监督则可由所有者设置监事等来进行。
　　当然，企业要建立切实有效的内部审计模式，应从自身实际情况出发，综合考虑其与组织架构、生产经营规模、经营特点、管理体制模式、人员素质、企业经营内外部环境等因素是否相适应。
　　
　　二、内部审计重点：以绩效审计为中心、以风险控制为目标
　　
　　现代内部审计的业务主要是对企业经营管理活动的全过程展开全面审计，可涉及组织机构和内部控制、经营和管理、生产和质量、成本和销售等方面。同时，审计的重点则转变为内部控制制度评价和风险控制，从中寻找疏漏，完善内部控制制度，使生产经营活动的效率性、效益性和效果性不断提高，从而达到内部审计的“再控制”和“管理服务”功能，最终实现企业经营目标。面对现代内部审计的发展变化，内部审计重点调整为：以开展卓有成效的、以深入掌握内部控制制度为基础的全面审计，改传统的单一财务收支为涵盖企业经营管理各环节的全面审计；实现传统内部审计重点的转移，坚持以经济效益审计为中心，积极开展内控制度评审和风险控制，遵循制度和风险相结台导向审计方式的原则，展开事前及事中的控制。
　　近年来，随着社会经济的发展，特别是经济全球化及国际化程度的加深，企业经营环境变得日趋复杂，企业经营风险也大大增加。知识经济的到来，更使企业的风险雪上加霜。因此，减少企业面临的风险是组织实现目标的关键，也是企业管理人员十分关心的问题。内部审计的目的在于增加组织的价值和改善组织的经营，实现风险的有效控制。
　　公司治理的关键在于风险控制。企业经理人员对风险的空前重视，为内部审计发展提供了一个绝好的机会。内部审计部门为了不断地发展，为了在企业中担当更重要的角色和发挥更重要的作用，必须不断寻找新的对企业又十分重要的领域。内部审计对风险管理的介入，将会使内部审计在企业中成为一个重要的角色，并将其在企业中的作用推向一个新水平。正因如此，内部审计师的职业组织——国际内部审计师协会才不遗余力地倡导内部审计师进军这一领域，把风险管理作为内部审计的重要领域直接写入了内部审计的定义。
　　国际内部审计师协会在1999年对内部审计进行重新定义：内部审计是一种独立、客观的确认与咨询活动，它的目的是为组织增加价值并提高组织的运营效率。它采取系统化、规范化的方法来对风险管理、控制及治理程序进行评价，提高它们的效率，从而帮助实现组织的目标。这一新定义将内部审计的范围延伸到风险管理和公司治理，明确了内部审计的地位和作用：帮助组织发现并评价重要的风险因素，促进组织改进风险管理体系；评价并改进组织的治理程序，为组织的治理作贡献；同时继续原有的对控制的效率和效果的评价作用，帮助组织保持有效的控制。
　　
　　(一)内部审计能够在风险管理中发挥独特的作用
　　1．能够从客观的、全方位的角度管理风险
　　风险在企业内部具有感染性、传递性、不对称性等特征，即一个部门造成的风险或疏于风险管理所带来的后果往往不是由其直接承担，而是会传递到其他部门，最终可能使整个企业陷入困境。正因为如此，有些部门可能会出现过度道德风险，因为风险不是由他们来承担(至少不是单独承担)，如采购部门为节约采购成本往往会忽视对材料规格、型号、质量方面的检查，或者有意购买残次品，这种暗藏的风险会在生产车间或销售部门反映出来，最终给企业造成巨大损失。因此，对风险的认识和防范、控制需要从全局考虑。而由于各业务部门往往着眼于本部门利益，很难做到从全局的角度来考虑风险控制。内部审计部门由于不从事具体业务活动，独立于业务管理部门，这使得它们可以从全局出发、从客观的角度对风险进行识别，及时建议管理部门采取措施控制风险。
　　2．发挥其控制、指导企业的风险策略的职能
　　由于内部审计部门处于企业的董事会、总经理和各职能部门之间的位置，内部审计人员能够充当企业长期风险策略与各种决策的协调人。通过对长期计划与短期实现的调节，内部审计人员可以调控、指导企业的风险管理策略。
　　3．内部审计部门的建议更易引起重视
　　有些企业尽管也有风险管理部门，但它属于管理部门的一个职能部门，向总经理报告，不具有独立性，其意见有时会屈服于管理当局的压力。如风险管理部门对某投资项目分析后发现风险太大不适合投资，而总经理好大喜功，他会力促项目的实施。这使得风险管理部门的作用受到限制。内部审计部门独立于管理部门，其风险评估的意见可以直接报给董事会，这会加强管理当局对内部审计部门意见的重视程度。因此，内部审计涉足风险管理领域有其客观必然性，是环境因素和其本身因素使然。在风险管理中，内部审计部门主要是对风险管理部门和其他相关部门所进行的风险管理的再监督。但这绝不意味着内部审计部门不能作为直接的风险管理人，在必要的情况下，它可以直接进行风险管理。现正进入内部审计的新范式：将关注点转向风险。在国内，创维集团可以算得上是我国少数“独具慧眼”的企业之一．。让我们看看其对内审的评价：内审为公司挽回损失——2000年至今追回经济损失近千万元，查处营销系统违纪金额超过2.3亿元。
　　
　　(二)增值型的审计——绩效审计
　　绩效审计作为一种独立的审计类型，通过对财政资金使用情况的微观审计和深入分析，揭露影响财政资金使用效益的突出问题，特别是国有资产损失、浪费、流失等重大问题，对规范政府行为、减少财政资金损失、提高财政资金使用效率均具有重要的意义。国际内部审计师协会2001年在修订的《国际内部审计专业实务标准》中对内部审计作出了新的定义：“内部审计是一种独立、客观的确认和咨询活动，旨在增加价值和改善组织的运营。它通过应用系统的、规范的方法，评价并改善风险管理、控制和治理过程的效果，帮助组织实现其目标。”内部审计的新定义体现了新环境对内部审计的不同要求和内部审计职业的发展趋势，即以绩效审计为主的增值型审计。
　　在全面开展绩效管理的有利环境下，绩效管理过程中的绩效目标、绩效预算、绩效指标成为绩效审计的重要绩效评价依据，绩效审计也成为绩效管理中的一个重要环节，发挥着监督、促进绩效管理有效实施的作用。

　三、坚持“以人为本"原则，采用先进审计方法和新技术
　　
　　现代社会，企业的竞争就是人才的竞争、信息技术的竞争。因此，企业内部审计有必要实现信息化和网络化，进行立体式审计。然而，只有良好的制度环境和网络化的工作条件以及适当的审计范围和重点，没有高素质的审计人员和优良的人员组合，不采用先进的审计方法，也难以充分发挥内部审计在企业管理中的作用。
　　为充分发挥我国企业内部审计在管理中的再控制和管理职能，可从以下两个方面着手：
　　
　　(一)重视人力资本。组建高素质的复合型审计队伍
　　所有的工作都必须依赖人去实现，因此，建立一支责任心强、业务素质好、具有良好职业道德的复合型内部审计队伍，适应审计工作不断创新的需要，这是提高内部审计质量的重要条件。
　　要做好审计队伍的素质控制，应做好以下两方面的工作：一是树立良好的职业道德规范。督促内审人员廉洁自律，树立起业务精湛、廉洁高效、团结精干、充满活力的内部审计队伍形象。二是选聘高素质的专业审计人员，改善内部审计人员的构成。由于内部审计业务涉及的知识面广，内审人员专业知识单一就会在工作中遇到困难。为此，在内部审计人员中加大工程技术和管理人员、法律人员的比重，组建一个专业知识结构合理的内部审计队伍，可以弥补个人知识的不足。三是加强审计人员业务素质能力的培养。由于内部审计业务知识更新快，对审计人员经常进行学习培训，知识更新，才能保证内部审计工作的质量。适时聘请外部咨询机构予以帮助，主动请教专业人士，对“把握好审计的质量关，规避审计风险，提高审计质量”也是有着积极意义的。
　　另外，遵循管理学的原理，实施“人本主义”的内部审计管理策略，适当赋予内审人员开展工作所必需的权力，有利于提高内审人员主观能动性，加强其参与性。
　　
　　(二)注重引入现代审计技术和方法。加强审计管理
　　随着信息时代科学技术日新月异的发展，为加强审计管理，需要大力推广现代审计技术和方法供内部审计部门借鉴与使用。如计算机辅助审计软件能较好地满足审计工作中对数据采集、计算、查询、排序、筛选、判断、分析等要求，利用统计抽样、数理统计、数学模型、投资分析、流程设计等数字加工技术方法，灵活多样，适应审计对象发展的需要，可大大提高审计工作的效率和质量。
　　
　　四、加快内部审计法规建设步伐，向职业化进军
　　
　　2003年4月3日，伴随着李金华审计长签署的“中华人民共和国审计署令”(第4号)的发出，一部最新修改的《审计署关于内部审计工作的规定》自2003年5月1日起施行。这不仅是我国审计工作完善法制建设的一项重大举措，而且也是对企业内部审计工作的强有力推动。
　　中国加入WTO以来，会计市场环境发生了巨大的变化，这就要求我们必须以新的思维和视角来审视内部审计的发展。实现内部审计的职业化是维护内部审计职业的生存、促进内部审计未来发展的核心问题。因此，尽快制定、颁布《内部审计法》是当务之急，它有利于健全我国审计法规体系，界定内部审计与国家审计、社会审计的关系，促进内部审计在法律的轨道上更好的发展。
　　我们要清醒地认识到，加强内部审计工作法规建设不仅是为内部审计工作建立依据，内部审计更需要走职业化的道路。只有这样，内部审计人员才可能在协调企业技术先进性和经济的合理性、评价企业内部经济活动、管理活动等方面担负起主要职责。实际上，这也是西方企业管理的一个发展趋势。实现内部审计职业化新体制包括：
　　
　　(一)内部审计业务取得的市场化、合同化
　　在现行内部审计体制下，内部审计业务来源于总经理或董事长下达的审计任务。这种审计业务的取得方式，使审计业务范围和内容以及内部审计评价结论的公正客观性都受到较大限制。而当内部审计机构与企业脱离，内审业务取得推向市场后，内审组织可通过内部审计业务市场寻求业务来源并通过签订内审协议或合同的方式与内审委托单位建立审计关系，以保证实现最大程度上的公正客观。
　　随着经济的发展特别是证券市场的发展，会计师事务所拥有大批管理咨询、资产评估、税务服务等领域结构合理的多方面的专业人才，能够使企业根据审计项目的情况选用合适的人才。同时，注册会计师(CPA)作为外部审计主体，服务对象分布在各行各业，熟悉不同的经营理念和管理方式，能够根据自身经验及被审计单位的经营过程、风险控制和管理等活动进行客观的评价并提出切合管理者需要的建议；内部审计业务的市场化可提高企业内部审计职能的独立性。企业内部审计人员受雇于企业管理人员，在开展审计工作和提供审计报告时极有可能仅仅考虑如何取悦于管理者而偏离其本身的职责。外部CPA则根据与企业签定的契约开展内部审计，与企业其他的部门没有内在的利益冲突和联系，因此，他们能够毫无顾忌地指出企业经营和控制中存在的漏洞，提供更具独立性和客观性的评价结果。
　　
　　(二)内部审计组织的行业化、社会化
　　我国内部审计行业组织基本已经健全，但仍然缺乏完善的行业规范、密切的组织联系和统一的执业标准。因此，实现内部审计行业化的当务之急是加快行业规范制定的步伐，加强内部审计组织之间尤其是业务组织与行业组织的联系，建立统一评价内部审计对象的行业标准。而社会化首先是内部审计组织的社会化，即内部审计机构可独立于企业或经济组织以外，参照社会审计，成为一个自收自支、自负盈亏、照章纳税的社会性监督评价审计业务组织，不受企业管理层控制；与此同时，还要加强内部审计行业组织的组织、规章、制度建设，加大行业组织对内部审计业务组织的监控力度。
　　
　　(三)内部审计人员的专业化、资格化
　　专业化是指内部审计人员从事的主要业务必须是内部审计专业工作，而不是其他专业工作。而资格化是指从事内部审计工作的专业人员必须具备从业资格。
　　CIA的《内部审计实务标准》明确要求“每名内部审计师都应该掌握履行其职责所需要的知识、技能和其他能力。在开展审计业务过程中，应具备内部审计标准、程序和技术所必须的专业水平”。内部审计人员不仅需要精通财务会计，还需要适当了解其他业务领域，掌握相关知识与技能，以便更好地实施审计并为企业管理服务；内部审计人员必须通过考试才能取得相应的从业资格；不同等级资格从业人员在内部审计人员的审计业务中承担的责任不同，取得的报酬也不同。通过这种方式，不仅有利于建立不同层次内部审计人员考核标准，也有利于强化各层次内部审计从业人员的责任，促使内部审计人员以应有的职业谨慎能力从业。
　　为维持其专业水平，内部审计师有责任接受继续教育。他们应该不断了解内部审计标准、程序和技术等方面的改善和最新发展。内部审计师可以通过参加专业协会、获得专业协会会员资格，参加会议、研讨会、大学课程、单位内部培训项目以及参加研究项目等途径来接受后续教育，还可以聘请有丰富经验和较高业务水平的人员充实内部审计部门，以适应审计领域日益拓展的需要，使内部审计机构在现代企业制度下发挥更大的作用。
　　综上所述，现代内审制度是世界各国成功企业普遍采用的内部管理制度。随着我国现代企业制度建立的步伐不断加快，企业内部审计的重要性也更加突出地体现出来。随着内部审计领域不断拓宽，力度不断加大，职能不断完善，其改善企业经营的作用更加明显。只有建立健全企业内部审计的制度，不断改进内部审计工作，加强内部审计质量控制，提升内部审计机构在组织中的地位，才能开创我国内部审计事业的新局面。　

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