简介：中注协于2008年11月12日发布《高新技术企业认定专项审计指引》（以下简称《审计指引》），在《审计指引》的具体指导下，一方面，会计师事务所已开始大量承接高新技术企业认定专项审计（以下简称认定专项审计）业务，认定专项审计工作顺利推进。另一方面，会计师事务所在认定专项审计实施过程中还存在一些问题，本文就此进行探讨与分析。

　　中注协于2008年11月12日发布《高新技术企业认定专项审计指引》（以下简称《审计指引》），在《审计指引》的具体指导下，一方面，会计师事务所已开始大量承接高新技术企业认定专项审计（以下简称认定专项审计）业务，认定专项审计工作顺利推进。另一方面，会计师事务所在认定专项审计实施过程中还存在一些问题，本文就此进行探讨与分析。

　　一、认定专项审计的简要回顾

　　2007年3月16日，第十届全国人民代表大会第五次会议审议通过了新的《中华人民共和国企业所得税法》，对高新技术企业所得税税收优惠政策作出具体规定，即国家需要重点扶持的高新技术企业，减按15％的税率征收企业所得税。2007年11月28日国务院第197次常务会议通过的《中华人民共和国企业所得税法实施条例》明确列出了“国家需要重点扶持的高新技术企业”应同时满足的条件。

　　为做好高新技术企业认定管理工作，2008年，科技部、财政部和国家税务总局联合印发了《高新技术企业认定管理办法》（以下简称《管理办法》）和《高新技术企业认定管理工作指引》（以下简称《管理工作指引》）。《管理办法》和《管理工作指引》均明确要求，在进行高新技术企业认定时，需要企业提交具有资质的中介机构（即会计师事务所）鉴证的企业近三个会计年度研究开发费用情况表（实际年限不足三年的按实际经营年限）和财务报表（含资产负债表、损益表、现金流量表，实际年限不足三年的按实际经营年限）以及近一个会计年度高新技术产品（服务）收入专项审计报告作为申请材料。

　　二、认定专项审计业务执行中存在的主要问题

　　1.研究开发人员的判定。企业研发人员工资薪酬在整个研发费用中占有较大比重，因而，准确界定研发人员，对认定专项审计来说非常重要。但审计过程中，对企业研发人员的判定存在一定难度，有时很难判定究竟哪些人员属于研发人员。比如，许多企业未按部门核算工资，员工聘任合同中也未注明具体岗位。又比如，一些研发人员经常参与企业的日常生产管理，往往具有双重“身份”。企业研发人员不能准确划分，其人工成本就容易和企业其他人员的人工成本相混淆，从而给认定审计后续工作带来困难。

　　2.研发费用的归集与分配。一些会计师事务所在审计中发现，认定企业在研发费用的归集与分配上存在以下问题：

　　（1）研发费用未与其他生产经营支出相区分。不少企业没有专门的研发机构，研发费用与日常生产经营支出混在一起，未作任何区分。即使设有专门研发部门的企业，其研发费用也往往不单独核算、列示。也有一些企业将与科研项目有关联，但不能算作项目投入的支出直接归集到研发费用中。

　　（2）研发费用未按项目进行明细核算。一些企业没有建立与研究开发相关的内部控制制度，在研发费用的日常会计核算上，不少企业通常只设置研发费用总账，并未按研发项目设立明细账进行明细核算。但在出具认定专项审计报告时，需要提供每一个研究开发项目的具体研究开发费用金额。因此，在核定研发费用时，就需要对认定企业的研发费用重新按照项目进行分类核算，逐项加以认定，给审计人员增加了不少工作量。同时，也对其专业胜任能力提出了很高的要求。尤其在企业高新技术项目较多的情况下，分项核算认定就显得更为繁琐。

　　（3）研发费用分配标准有时难以合理确定。在《管理工作指引》中，并没有给出研发费用在各项目间分配的具体标准。不少企业和事务所反映，研发费用分配标准的合理确定有时比较困难。主要体现在：①企业多个研发项目共用一些研发设备与仪器，折旧费用在各项目间的分摊依据不好确定。②企业存在多个研发项目，但没有研发人员明确的项目分工，也没有其详细的考勤记录，研发人员的人工支出在各项目间的分摊标准很难确定。③研发费用往往按人为估计的比例分摊，科学与否往往很难确定。由于研发费用在各项目间的分配存在较大的难度，不少认定企业在研发费用分配标准的具体确定上过于随意。

　　3.高新技术产品（服务）收入的确认。不少事务所反映，《管理工作指引》对高新技术产品（服务）收入的界定不够具体细致，只是明确了相应的概念，并未给出具体的确认标准。在执业过程中，高新技术收入的确认存在一定困难，尤其对高新技术产品收入往往拿不准。比如，中间产品（服务）收入是否属于高新技术产品（服务）收入；科技开发型企业收到的相关部门的课题经费，该如何确认收入。又比如，研发项目往往有许多辅助人员参与，其工资是否计入研发人员的人工成本。

　　另外，《管理办法》中提到，提出认定申请的企业，其高新技术产品（服务）收入应当占当年总收入的60%以上。但《管理办法》并未阐明总收入的具体内涵（比如是否包括投资收益、补贴收入和营业外收入等），容易引发歧义。

　　4.《管理办法》和《管理工作指引》的某些规定有待商榷。企业收入增长可能会出现负数，如果评价企业增长的指标（如资产增长率、收入增长率）过于硬性化，可能使一些很有潜力的企业被拒之门外；在研发项目的技术判定上，讲述得不够具体、细致，对有关指标的计算也规定得比较模糊，审计人员较难判定企业的在研项目是否确为高新技术项目。

　　5.高新技术企业认定的宣传力度不够。由此造成的情况是：一方面，不少企业误认为高新技术企业认定的门槛较高而不敢申报。另一方面，企业对认定专项审计重视不够、不得要领，对相关政策的了解不够积极、主动。

　　另外，注册会计师不是高新技术领域方面的专家，往往无法识别费用是否真正用于研发活动，产品（服务）的生产与提供是否确实利用了高新技术。对特殊领域和涉及国家机密的技术合同，企业通常不愿提供。个别科技园区对园内企业进行不同程度的干预，向他们推荐一些“关系事务所”，造成不少会计师事务所和申请企业工作的被动。

　　三、改进建议

　　1.会计师事务所应采取积极措施，加强与相关部门的协调沟通。相关部门应进一步完善和明确《管理办法》和《管理工作指引》的相关规定。与此同时，中注协应强化行业监管，加大高新技术企业认定宣传力度，着力优化注册会计师执业环境，增强事务所自律意识，规范事务所执业行为，大力扶持质量高、信誉好的会计师事务所开展认定审计工作。

　　2.因认定专项审计难度较以往大大增加，许多地方都超出了注册会计师专业胜任能力的范畴，事务所应进一步掌握《审计指引》和相关认定文件精神，积极寻求外部行业技术专家的帮助，与有专业特长的律师事务所、知识产权代理公司等相关机构积极开展业务合作，增进申报企业对认定工作的理解与支持，确保其顺利通过高新技术认定。

　　3.为便于研发费用和高新技术产品（服务）收入的审计确认，应进一步规范和完善认定企业的研发支出和高新技术产品（服务）收入核算。具体来说，一方面，事务所应按照《企业年度研究开发费用结构明细表》的内容要求，引导企业按研究开发项目，分别“人员人工”、“直接投入”、“折旧费用与长期待摊费用摊销”、“设计费”、“设备调试费”、“无形资产摊销”和“其他费用”进行明细核算，做好企业内、外部研究开发投入额的填列。同时，还要引领和指导企业制定合理的费用分配标准。另一方面，有关部门应进一步细化和完善高新技术产品（服务）收入核算方面的相关规定。

　　4.事务所要注重与客户的全程沟通，强化对认定企业的业务培训和专业辅导：①在认定审计开始前，事务所要结合认定政策编写培训资料，给申报企业提供认定咨询、业务培训等前期服务，提前告知其应准备的认定资料。若有可能，应积极联系科技园区等认定机构，对申报企业进行专题辅导。在认定审计实施过程中，事务所要与客户相关责任人就审计业务方面的问题进行沟通，重点关注成本、费用的合理性与正确性，高效完成外勤审计工作。认定专项审计报告出具后，事务所要与客户继续保持沟通，做好后续服务工作（比如辅导客户填写网上资料）。②加强对客户的专业辅导，引导其完善会计核算体系，建立、健全适合企业自身特点的企业内部控制制度，为认定专项审计奠定良好基础。

　　5.优化审计人员业务操作：①申报企业研发费用和高新技术产品（服务）收入的发生频率通常较高，仅凭实质性测试难以获取充分适当的审计证据，因而，注册会计师应注重对申报企业内部控制的了解和测试，以有效控制和降低审计风险。②除重点关注相关控制活动和信息系统外，在申报企业相关指标接近认定标准时，应当对与研发费用和高新技术产品（服务）收入相关的认定给予高度关注。③认定专项审计往往时间紧，事务所要始终遵循《审计指引》要求，充分贯彻风险导向审计理念，严把质量控制和风险管理关。

　　6.实施认定资料备案制度。即要求企业将研发项目的可行性研究报告、科技计划立项证明、项目验收报告、知识产权证书（独占许可合同）、生产批文、新产品或新技术证明材料、产品质量检验报告等认定资料提前递交相关政府部门进行备案登记，以便事务所能够及时获取真实完整的认定信息，确保审计工作的效率效果。