我国审计事业发展到今天,已经形成了财政、金融、企业、经济责任、资源环境、涉外等六种类型的审计,内容涵盖了社会经济生活的方方面面。绩效审计已逐渐开展,成为主流审计方式。特别是刘家义审计长在2008年召开的中国审计学会五届三次理事会上,全面系统地阐述了国家审计作为国家经济社会运行“免疫系统”的重要观点,《审计署2008至2012年审计工作发展规划》明确提出审计的本质是国家经济社会运行的“免疫系统”。为国家的审计的职责和任务带来了新的内涵和定义,审计目标已更为多样、宏观,审计内容更为丰富、细致。而审计机关的人力、物力等资源难以随着日益拓展的工作内容而无限拓展,如何配置好当前审计工作内容与审计资源的关系是审计事业发展过程中需要解决的问题。笔者认为可以采用国家级审计机关——审计署、地方审计机关——各级审计厅(局)分工的二元审计模式以更好的发挥“免疫系统”功能。

　　一、构建上下分工二元审计模式的必要性

　　(一)构建新模式是审计目标、内容拓展的需要。

　　审计目标已由原来单一的财政、财务收支监督向推进法治、维护民生、推动改革、促进发展复合型目标发展。一是推进法治,人民民主是社会主义的生命,法治则是实现人民民主的根本保障。“免疫系统论”框架下,进一步推进国家法治建设将成为审计的重要目标之一,审计工作按照法律的要求严格规范行政行为、司法行为及其他社会经济行为,保证经济社会持续协调发展,保证党和国家长治久安。二是维护民生,以前审计机关对于支农资金、土地出让金、住房公积金、基础教育经费等关乎民生的重要资金也进行了审计,除发现了一些违法违规问题外,在维护民生方面也做了一些工作。尚未能达到“免疫系统论”的要求,审计工作作为国家经济社会运行的免疫系统,已将维护民生这一目标放在更突出更重要的位置。三是推动改革,“免疫系统论”指导下的审计工作定位于推动财政体制改革、税收体制改革、金融改革等多方面、多领域的改革,帮助各有关部门发现阻碍、影响改革的问题,协助各领域建立更符合当前我国经济社会发展的宏观体制,改革各种不利于中国特色社会主义市场经济的生产关系和生产力。四是促进发展,“免疫系统论”要求审计工作及时发现和清除国家发展过程中遇到的问题和困难,促进国家经济社会的科学发展。

　　国家审计内容亦拓展了多方面的内容。一是从国家经济社会发展的宏观层面开展审计。审计在国家经济社会发展大局的框架下开展工作,不再局限于某一单位、某一事项、某一点、某一面,重点是对中央宏观调控措施、重大方针政策、决策的贯彻落实情况进行审计。着力查找隐藏的体制性障碍、政策和制度的缺陷及管理漏洞。二是审计工作参与到提高政府效能和财政绩效水平,促进政府职能转变中来。审计系统作为免疫系统在查找监督政府工作、财政资金使用管理中存在问题的同时,更为重要的是帮助各级政府和部门解决职能分配、工作安排、行政体制等方面的问题,促进政府提高行政效能和财政资金绩效水平,促进深化机构改革和政府职能转变。三是通过审计维护国家安全、国家利益。审计系统作为国家的“免疫系统”将承担起维护国家安全、国家利益的责任,通过审计工作发现这些问题,并提请政府和有关部门予以重视和解决。四是健全审计公告制度推进反腐倡廉、政务公开、问责机制建设。在“免疫系统论”框架下,审计机关有责任和空间健全和完善审计公告制度,使用好审计结论,更好的为推进反腐倡廉建设、政务公开和问责机制建设服务。

　　上述审计目标和内容较过去拓展了很多工作内容,带来了工作量和审计资源之间的矛盾。而考虑到地方审计机关功能和资源未充分发挥作用,有必要采取二元分工模式来提高工作效率,缓解这一矛盾。

　　(二)协调财务收支审计与审计调查、绩效审计平衡的需要。

　　当前国家级审计机关——审计署已将工作重心过渡到对特定事项的专项审计调查和绩效审计上来,重视查找宏观性、体制性及政策制定执行等问题。但这并不意味着以往财政收支、财务收支中的问题就不存在了。审计署统计数字表明全国各级审计机关2007年共查处违规金额3 425.71亿元,损失浪费金额323.09亿元,管理不规范金额15 903.96亿元;而2003年这三个数字分别为3 761.60亿元、272.58亿元、6 085.78亿元。其中损失浪费金额、管理不规范金额两个指标呈现18.53和161.33%的增幅,只有违规金额出现了-8.93%的降幅;问题金额合计增长了5 784亿元,增幅达57.15%。这说明问题金额总体上来说仍然呈上升的趋势,违法违规等不规范行为并未因为审计力度逐年加大而“有所收敛”,财务收支问题的审计依然不能松懈。那么协调财务收支审计与专项审计调查、绩效审计的平衡关系需要审计模式的创新,二元审计模式即是一种可行的解决办法。通过将审计机关分为国家和地方两级,分别对宏观和微观两类审计对象进行审计,既能够满足审计机关从国家层面查找宏观性体制性问题需要,又能够切实监督财经违法违规问题。

　　二、如何构建二元审计模式

　　首先对审计层次进行分类。审计内容要合理的分为宏观与微观两类。宏观审计则着眼于宏观制度与决策,研究体制性、机制性问题,如查找危害国家安全的因素、体制改革进程中的问题、政策制定执行的有效性、生态资源是否可持续发展等,为专项审计调查和绩效审计内容。微观审计主要关注财政收支、财务收支中的真实性、合法性、有效性,以传统和基础的财务收支审计为主,着力查找资金使用和各单位运行、工程建设中的违法违规问题。

　　其次是按照上述两类审计内容分别由国家和地方两级审计机关完成。这一审计模式类似国土资源系统管理模式——国务院土地行政主管部门会同国务院有关部门编制全国土地利用总体规划,报国务院批准,并向各省市下达年度建设用地和耕地保有量控制指标;省级国土资源主管部门根据土地利用总体规划及有关控制指标对全省土地使用情况进行管理。即国家和省级土地主管部门从事宏观管理,并不负责土地出让、复垦等具体性工作。而市级及以下国土主管部门则从事土地征用、开发、出让、复垦等具体事务性工作,从微观上管理使用国土资源。这种宏观、微观分工的二元工作模式适合中央、地方政府部门各自的管理特色,能够充分发挥上下两级各自的长处和优势,有利于提高工作效率,做好工作。笔者认为审计工作同样可以采用这一管理模式,即国家级审计机关不再开展具体、单个的财务收支类审计项目,而将主要人力和资源放在宏观政策研究、绩效性评价、分析利用审计结论上,以专项审计调查和绩效审计的方式开展工作。而省级及以下审计机关则主要以审计查处财经领域违法违规问题为目标,主要以财务收支审计的方式开展审计工作,务实审计工作基础,切实履行审计机关的财经监督职责。这样,宏观和微观两方面工作内容由上下两级审计机关分工配合完成,可以充分发挥国家审计系统的“免疫功能”,更好的保证国家经济社会健康运行。

　　第三要改变当前地方审计机关的管理方式,如果采用二元分工审计模式,国家级审计机关不再重点关注财务收支类违法违规问题,这一审计职责由地方审计机关承担,而当前地方审计机关属地方政府管理,其审计独立性不可避免的会受到一些影响,难以达到像审计署及特派办这样的独立性。为避免这一问题,在二元分工审计模式下应对各级审计机关的人事和财务采取垂直管理的模式,从而从体制上达到提高地方审计机关独立性的效果。