[摘 要] 在我国正面临着经济结构的转型和调整，需要对不同要素密集特征的产业制定相应的发展政策。本文通过研究企业要素密集度与税负的关系，来检验作为重要经济调控工具的税收政策是否支持我国产业调整的目标，并提出相关建议。

　　[关键词] 要素密集度 税负水平 实证研究

　　生产要素是指生产经营活动得以正常进行的必不可少的人力、物力、财力等因素，主要包括劳动力、资源、资金、技术等，要素密集度是生产某种产品所使用的各种生产要素的比例。研究表明各国比较优势的变化和转移基本上是沿着资源密集型→非熟练劳动力密集型→熟练劳动力密集型→资本密集型→研发（R&D）与技术密集型方向进行的，它呈现一个阶梯形状。随着经济的增长，劳动力资源变得稀缺起来，而资本相应地变得较为丰富，从而上升到较高梯级，实现产业结构的升级。一国应依据其建立在生产要素禀赋基础上的比较优势制定对不同要素密集型产业的政策方针，不断调整产业结构，推动本国经济的发展。

　　一、调整产业结构，实现产业发展目标“十一五规划”作为我国近期产业发展的指导性纲领，对我国产业发展起着至关重要的指导作用。产业的要素密集度作为其重要的特征，体现了产业发展的方向。对产业结构的调整也就是对于不同要素密集度产业的调整。“十一五”期间部分与产业发展有关的经济社会发展的主要目标有：

　　（1）宏观经济平稳运行。包括城镇新增就业和转移农业劳动力各4500万人，城镇登记失业率控制在5%。

　　（2）产业结构优化升级。产业、产品和企业组织结构更趋合理，服务业增加值占国内生产总值比重和就业人员占全社会就业人员比重分别提高3个和4个百分点。自主创新能力增强，研究与试验发展经费支出占国内生产总值比重增加到2%，形成一批拥有自主知识产权和知名品牌、国际竞争力较强的优势企业。

　　（3）资源利用效率显著提高。单位国内生产总值能源消耗降低20%左右，单位工业增加值用水量降低30%。

　　（4）可持续发展能力增强。生态环境恶化趋势基本遏制，主要污染物排放总量减少10%，森林覆盖率达到20%，控制温室气体排放取得成效。

　　总体来说，十一五规划我国需要在劳动力素质日益提高的前提下大力发展劳动密集型企业，以充分利用我国丰富的劳动力资源，解决社会就业压力；大力发展资本密集型企业，这是提高我国产业技术水平、产品科技含量的必由之路；限制对资源的无度开采和消耗，降低资源消耗型企业的比重，这是正视现实危机、实现经济可持续发展的必然要求；支持高技术企业的发展，可以发挥其带动效应，提升我国的整体竞争能力。税收作为国家调控经济的重要工具，应该顺应国家产业调整目标，鼓励劳动密集型、资本密集型以及高技术企业的发展，限制资源密集型企业的发展。

　　二、要素密集度对企业税负影响的实证分析

　　1.变量的选取本文选取总体税负率和所得税实际税负率（ERT）来衡量企业税负水平，具体指标计算方法如下：总体税负率T=（本期支付的各项税负+本期应交税费-上期应交税费）/营业收入ERT=所得税费用/利润总额企业要素密集度直接体现为生产中使用各种要素的比例，本文选取各要素占与经营相关成本的比例来说明企业对各种要素的密集使用程度，同时，用企业盈利能力来讨论企业技术水平的高低，具体计算公式如下：折旧比例（D）=折旧费用/（主营业务成本+管理费用+销售费用）

　　人工比例（L）=本年支付给职工以及为职工支付的现金+本年应付职工薪酬-年初应付职工薪酬）/（主营业务成本+管理费用+销售费用）

　　原材料比例（RM）=1-折旧比例-人工比例营业利润率（R）=营业利润/营业收入

　　2.样本选取思路从统一性和规范性的角度考虑，本文样本范围2005年~2007年是证监会分类标准中除基础性产业、金融业等的16个行业中，主营业务占收入80%以上以及只发行A股的公司财务数据，同时剔除近三年得税负担为负的公司以及数据不全面的公司，共选取样本公司932个。

　　3.回归分析回归模型：

　　模型1：ERTi=α+β1 Di＋β2Li＋β3Ri+εi

　　模型2：Ti=α+β1 Di＋β2Li＋β3Ri+εi

　　其中：下标i表示第i个公司，α为常数项，β1～β3表示回归系数，εi表示残差。

　　回归结果：模型一：R2=0.11 F=3.5

　　ERTi=0.22+0.17* Di-0.17*Li-0.03*Ri
　　(0.04) (-0.01) (-0.79)

　　模型二： R2=0.60 F=176.44

　　ERTi=0.03+0.03* Di-0.09*Li-0.28*Ri
　　(0.39) (-0.00) (-0.00)

　　4.回归结论分析

　　（1）在模型一中，方程整体的R2为0.11，说明要素密集度以及营业利润率水平对于企业所得税实际税负率的解释能力不高，但还是能从中看出一些问题。企业ERT同人工比例、营业利润率负相关，同折旧比率正相关，但营业利润率的显著性较差，说明我国的所得税税制基本反映了国家产业调整的方向，对于密集使用劳动要素和盈利能力较高的企业给予了较低的所得税税负水平，从而鼓励了劳动密集型产业以及包括高技术企业的高盈利能力企业的发展，还需要进一步降低资本密集型企业的税负以及提高对高盈利能力企业的鼓励作用。

　　（2）在模型二中，企业整体税负同折旧比例、人工比例以及营业利润率都呈正相关关系，而与原材料比率成负相关关系，说明我国整体税制对于资本要素、劳动要素以及高盈利能力企业具有抑制作用，而对于资源要素具有税收鼓励作用。原因是在我国以流转税尤其是增值税为主的税收结构下，相对资源要素，劳动要素和资本要素的使用都无法抵扣进项，从而承担了较高的整体税负，不利于劳动密集型和资本密集型产业的发展，而有利于资源密集型企业的发展。整体税负也体现出了对高盈利能力企业的抑制作用，其中也包括对于高技术企业的抑制作用。我国对于高技术企业的优惠措施主要集中于所得税，而在以增值税为主的税收体系下，高技术企业的技术、资本投入都承担了较重的税负。

　　三、进一步完善税收政策的建议

　　1.降低增值税税率，实现增值税转型，减轻流转环节资本要素和劳动要素的税收负担实证结果可以看出，整体税负体现出了对劳动和资本要素的税收抑制作用，这主要是由于我国高流转税收入比例造，其中以增值税为主。我国顺应国际发展趋势，调低增值税税率、实现生产型向消费型增值税的转变是目前税制改革最重要的环节。

　　2.改进所得税优惠体系，改善税收优惠政策效果，鼓励企业技术进步从上文可以看出企业所得税较好的反映了产业发展目标，但对于鼓励类产业的鼓励作用那个并不明显。现阶段所得税的优惠以降低税率和减免税的直接优惠为主，而加速折旧、税收地面、费用扣除等间接税式支出为辅。优惠范围的判断标准对于直接优惠政策的实施效果影响很大。今后的税制改革一方面需要进一步完善直接优惠政策的判断标准，切实降低国家鼓励类的产业尤其是技术密集型产业的税负，同时加强间接税式支出的作用，利用税制自身的机制来调整经济发展，促进技术进步和产业结构优化升级。

　　3.完善资源税，限制资源密集型产业的发展我国税制对资源要素课税较轻，使这些高消耗的企业依然能得到可观的收益，客观上鼓励了对资源密集型企业的发展。资源税要发挥更积极的调控作用，首先要扩大资源税的课税范围，将森林、淡水等资源纳入，这样可以避免对于非税资源的过渡开采利用；其次改革资源税的计税依据，将其由目前的销售数量改为开采数量；最后调整资源税税率，将税率的确立标准由目前的开采条件改为资源的应有价格，使资源的使用者支付与资源价值相符的足够费用，以遏制对自然资源的滥用。

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