土地增值税会计处理的技巧

　　土地增值税的纳税人为以出售或者其他方式有偿转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物（以下简称转让房地产）并取得收入的单位和个人。

　　土地增值税的征税对象是有偿转让房地产所取得的收入，包活其有偿转让房地产所取得的全部价款和有关经济收益，从形式上讲包括货币收入、实物收入和其他收入。

　　土地增值税的征税范围是有偿转让的国有土地使用仅、地上建筑物及其附着物。

　　这里所说的地上建筑物及其附着物是指建于地上的一切建筑物、构筑物、地上地下的各种附属设施，以及附着于该土地上的不能移动、移动后会遭到损坏的各种植物、养殖物及其他物品。

　　现对企业交纳土地增值税有关会计处理办法的说明如下：

　　（1）交纳土地增值税的企业应在“应交税金”科目下增设“应交土地增值税”明细科目进行核算。

　　（2）转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物并取得收入的企业，技规定计算出应交纳的土地增值税，应分别以下情况进行会计处理：

　　①主营房地产业务的企业，应由当期营业收入负担的土地增值税，借记“经营税金及附加”（房地产开发企业）、“经营税金”（外商投资房地产企业）、“营业税金及附加”（股份制试点企业）、“营业税金”（对外经济合作企业）等科目，贷记“应交税金-应交土地增值税”科目。

　　②兼营房地产业务的企业，应由当期营业收入负担的土地增值税，借记“其他业务支出”[工业、农业、商业、运输（交通、民航）、邮电、施工企业，外商投资工业、农业、商业、交通、施工企业]、“其他营业支出”（金融企业）、“营业税金及附加”

　　（旅游、饮食服务、保险企业、股份制试点企业）、“营业税金”（对外经济合作企业、外商投资租赁、旅游企业）、“内部供应和销售支出”[运输（铁路）企业]、“其他营业税金”（外商投资银行）等科目贷记“应交税金-应交土地增值税”科目。

　　③企业转让的国有土地使用权连同地上建筑物及其附着物一并在“固定资产”或“在建工程”、“专项工程支出”、“固定资产购建支出”等科目核算的，转让时应交纳的土地增值税，借记“固定资产清理”、“在建工程”、“专项工程支出”、“固定资产购建支出”等科目，贷记“应交税金-应交土地增值税”科目。

　　（3）企业交纳土地增值税时，借记“应交税金-应交土地增值税”科目，贷记“银行存款”等科目。

　　（4）企业在项目全部竣工结算前转让房地产取得的收入，按税法规定预交的土地增值税，借记“应交税金-应交土地增值税”科目，贷记“银行存款”等科目；待该房地产营业收入实现时，再按本规定第二条第1、2款的规定进行会计处理；该项目全部竣工、办理结算后进行清算，收到退回多交的土地增值税，借记“银行存款”等科目，贷记“应交税金-应交土地增值税”科目，补交的土地增值税作相反的会计分录。

　　预交土地增值税的企业，“应交税金-应交土地增值税”科目的借方余额包括预交的土地增值税。

　　（5）为了提供土地增值税的计算依据，企业应将取得土地使用权时所支付的金额、开发土地和新建房及配套设施的成本、费用等，在有关会计科目或备查簿中详细登记。

　　（6）企业按规定补交应由已实现的1994年经营损益负担的土地增值税，借记“以前年度损益调整”科目，贷记“应交税金-应交土地增值税”科目；实际补交时，借记“应交税金-应交土地增值税”科目，贷记“银行存款”等科目。1995年1月1日至本规定印发之日期间的土地增值税参照本规定进行会计处理。

　　[案例]

　　2002年10月，洛希尔（南京）永丰电子公司转让办公楼一幢，共取得转让收入8000万元，另收到彩电一台，市场含增值税价为0.5850万元。公司实际依照国家法律规定缴纳了营业税、城建税、教育费附加、印花税，税率分别为：营业税税率5％，城建税税率7％，教育费附加3％，印花税税率5‰。已知该单位为取得土地使用权而支付的地价款和有关费用为1000万元，投入房地产开发成本为2000万元，房地产开发费用中的利息支出为300万元（能够按转让房地产项目分摊且有金融机构的证明），但其中50万元的利息属于加罚利息。其他房地产开发费用的扣除比例为5％。

　　洛希尔（南京）永丰电子公司在申报缴纳土地增值税时作如下计算：

　　（1）收入总额8000万元。

　　（2）扣除项目金额为：（1000＋2000）×（1＋20％）＋300＋（1000＋2000）×5％＋8000×5％×（1＋7％＋3％）＝4490（万元）

　　（3）增值额为8000-4490＝3510（万元）

　　（4）增值额占扣除基础上金额的比例为：3510÷4490＝78.17％

　　（5）应纳土地增值税额为：3510×40％－5％×4490＝1179.5（万元）

　　[要求解答]

　　洛希尔（南京）永丰电子公司纳税额是否正确。

　　[法律依据]

　　《中华人民共和国土地增值税暂行条例》、《财政部、国家税务总局关于土地增值税的一些具体问题的规定通知》[财税字（1995）第48号].

　　[分析指导]

　　首先可以确定的是，洛希尔（南京）永丰电子公司转让了房地产的权属并取得了收入，按税法规定属于土地增值税的征税范围，应缴纳土地增值税。

　　其次，按税法的规定，转让房地产的收入不仅包括货币收入，还包括实物收入和其他收入。所以，洛希尔（南京）永丰电子公司收到的彩电也应属于转让房地产所收取的收入，应计入收入总额。

　　彩电的不含税价＝0.5850÷（1＋17％）＝0.5（万元）

　　收入总额＝8000＋0.5＝8000.5（万元）

　　第三，应审查洛希尔（南京）永丰电子公司扣除项目的计算是否正确。

　　（1）洛希尔（南京）永丰电子公司为取得土地使用权而支付的地价款和有关费用1000万元以及投入的房地产开发成本2000万元，合计3000万元，可依法计入扣除项目。

　　（2）洛希尔（南京）永丰电子公司发生的利息支出虽然可以按转让房地产项目分摊，并且有金融机构的证明，按规定可以据实扣除，但其中的50万元加罚利息不应计人扣除项目。所以，可以扣除的利息支出不是300万元，而是250万元（300－50）。

　　利息支出以外的其他房地产开发费用的扣除比例率为5％，所以，这一部分的开发费用可以按：

　　（1000＋2000）×5％依法扣除。

　　（3）洛希尔（南京）永丰电子公司转让房地产的收入不是8000万元、而是8000.5万元。相应地，应缴纳的营业税、城建税和教育费附加也应该是：

　　80 005 000×5％＝4 000 250元

　　8000.5×5％×（7％＋3％）＝400 025元。

　　另外，由于洛希尔（南京）永丰电子公司是非房地产开发企业，所以，转让房地产所缴纳的印花税也可以在此扣除。

　　印花税＝8000.5×5‰＝40.0025（万元）

　　（4）由于洛希尔（南京）永丰电子公司是非房地产开发企业，所以不能加计扣除20％。

　　正确计算的扣除项目的总金额为：

　　1000＋2000＋（300－50）＋（1000＋2000）×5％＋8000.5×5％×（1＋7％＋3％）＋8000.5×5％＝384.03（万元）

　　第四，计算增值额及其与扣除项目的比例。

　　增值额＝8000.5－3884.03＝4156.47（万元）

　　增值额占扣除项目金额的比例为：4156.47÷3844.03＝4156.47（万元）

　　按照税法规定，这时适用的税率为50％，速算除系数为15％。

　　第五，计算土地增值税额。

　　应纳税额＝4156.47×50％－3844.03×15％＝1501.6305（万元）

　　[特别提示]

　　总的来说，洛希尔（南京）永丰电子公司申报缴纳的土地增值税是错误的，正确的应纳税额是1501.6305万元。造成错误申报的原因主要有；

　　（1）少记了转让收入。彩电作为实物收入应记而未记入收入总额。

　　（2）多记了扣除项目金额。利息支出中的50万元加罚利息按规定不得计入扣除项目。

　　（3）多记了其他扣除项目金额。该单位不属于房地产开发企业，按税法的规定，不应加计扣除20％。

　　（4）有关税金的计算、缴纳有误。由于该单位少记了转让收入，导致对营业税、城建税和教育费附加的计算和缴纳有误。

　　（5）没有扣除应予扣除的印花税。按税法的有关规定，转让房地产时缴纳的印花税允许扣除。

　　这些错误主要是由于洛希尔（南京）永丰电子公司的财务人员不熟悉土地增值税税法的有关规定造成的，应对其加强业务知识的培训。