会计利润操纵常用手法

　　会计是国际通用的商业语言，会计信息越来越成为社会各界关注的焦点。政府主管部门、企业管理者、投资人、债权人及社会公众等会计信息的使用者在评价企业财务状况、经营成果、进行投资决策，加强宏观调控等方面对会计信息质量的要求大大提高。2000年，审计署组织力量对1290家国有控股企业的资产、负债、损益情况进行审计，虽然企业总体经济效益明显好转，但发现会计报表不真实的企业占68％，有的虚盈实亏，有的虚亏实盈，有的把大量资金体外循环或私设小金库，各类违纪违规问题金额高达1000多亿元。近年来，操纵会计利润的行为愈演愈烈，导致企业资产不实，利润虚增或虚减，所有者权益不实等现象经常发生，这些都极大地影响政府的宏观决策，干扰国家的税收工作，损害证券市场资源配置功能，危及国民经济的运行安全。为了有效地防范会计作假，本文试述会计利润操纵常见的几种手法。

　　一、利用会计政策的可选择性操纵会计利润

　　会计政策是指企业在会计核算时所遵循的具体原则以及企业所采用的具体会计处理方法。会计政策有多种可选择性，以下是会计利润调节最常用的会计政策有：

　　1.收入的确认原则。例如，建造合同有完成合同法、完工百分比法和其他确认收入的方法。

　　2.存货的计价方法。有先进先出法、后进后出法、加权平均法、移动平均法、个别计价法、成本与市价孰低法等。

　　3.借款费用的处理方法。有借款费用的资本化和费用化等处理方法。

　　4.长期股权投资收益的会计处理方法。有权益法和成本法等。

　　5.所得税的会计处理方法。有应付税款法和纳税影响法，纳税影响法又有递延法、债务法。

　　6.固定资产的折旧方法。有平均年限法、工作量法、年数总和法和双倍余额递减法等。

　　7.外币折算方法。外币折算方法有时态法、现行汇率法和其他方法等。

　　8.合并报表原则。母公司与子公司的会计年度不一致的处理原则、合并范围的确定原则、母公司与子公司所采用的会计政策是否一致等。

　　由于会计政策在具体使用中可以有不同的选择，企业按照谨慎性、实质重于形式和重要性原则进行选择，为保护会计信息的可比性和可靠性，企业采用的会计政策，不得随意变更。但有的企业为了虚计利润经常变更会计政策，人为操纵会计利润。比如某公司本年度1—11月发出存货采用先进先出法，而从12月份起变更为后进先出法。12月初库存甲产品10000公斤，单位成本8元，本月完工入库甲产品20000公斤，单位成本10元。本月售出甲产品10000公斤，则会计方法变更对会计报表的影响如下：先进先出法下，销售成本为80000元，结存成本为200000元；后进后出法下，销售成本为100000元，结存成本为180000元。可见，由于采用不同的存货计价方法，造成销售成本虚增20000元，利润虚减20000元，结存成本虚减20000元，资产总额虚减20000元，从而直接影响应纳税企业的留存收益。其他会计政策的变更同样会对资产负债表、损益表、现金流量表产生重大影响。会计信息的使用者只能看到财务呈报结果，而不能看到财务报表的生成过程，不利于报表使用者作出正确的判断。

　　二、利用计提资产减值准备操纵会计利润

　　新的《企业会计制度》充分体现了谨慎性原则的要求，与国际会计惯例接轨，全面计提资产减值准备，消除资产泡沫。坏账准备、短期投资跌价准备、存货跌价准备、长期投资减值准备、固定资产减值准备、在建工程减值准备、无形资产减值准备和委托款减值准备计提多少﹖采用哪种方法计提﹖则是由企业预计各项资产可能发生的损失，通过职业判断来确定。如果企业不恰当地运用谨慎性原则，也会增加企业人为操纵利润的机会，或是多提资产减值准备隐瞒利润，或是少提资产减值准备虚增利润。

　　三、利用会计估计的不确定性操纵会计利润

　　会计估计是指企业对其结果不确定的交易或事项以最近可利用的信息为基础所作的判断。由于企业经营活动中内在不确定性因素的影响，在会计核算和信息披露中，会计估计是不可避免的，因此有的企业利用会计估计操纵会计利润。操纵会计利润最常用的会计估计方法有：

　　1.估计坏账。根据债务单位的实际情况和历史经验预计应收账款的可收回性。

　　2.估计固定资产预计使用年限与净残值。根据固定资产的性能，使用中的磨损程度，技术发展情况等因素确定。

　　3.长期待摊费用和摊销期限。根据各项目的受益期限摊销。

　　4.存货估计。存货损失估计，有的根据可变现净值估计，有的根据技术测定法估计，有的根据盘存法估计。

　　5.无形资产受益期限估计。根据预计使用年限进行估计。

　　会计估计受到资产质量、经济环境等很多因素影响，但最主要的还是会计人员的职业水平和以往的经验。因此，会计人员的判断力尤为重要。会计估计受到多种因素影响，有可能出现操纵会计利润现象。如某公司利用存货估计操纵会计利润。该公司本年度12月份存货盘点采用所谓技术估计法，估计企业材料盘盈1000000元，作如下的会计处理：

　　借：原材料　　1000000
　　　贷：待处理财产损溢　　1000000

　　借：待处理财产损溢　　1000000
　　　贷：管理费用　　1000000

　　则导致利润虚增1000000元，直接影响企业纳税，使财务报表失去可靠性。会计估计操纵会计利润是目前最常见的方法，也是审计人员最难审查，最不易发表审计意见的问题，需要审计人员业务素质不断提高，同时以应有的职业审慎态度进行审计，尽可能降低审计风险。

　　四、利用会计账目操纵会计利润

　　利用会计账目操纵会计利润的手法多种多样，本文重点对会计实务中比较隐蔽的几个会计账目加以探讨。

　　1.应付工资。应付工资是最常用的流动负债项目，余额一般在贷方，根据应付工资余额的异常情况，发现会计利润操纵行为。

　　例如：某公司应付工资的会计处理为：

　　支付工资时，会计处理为：

　　借：应付工资 　　20000
　　　贷：现金 　　20000

　　分配工资时，会计处理为：

　　借：生产成本　　 4000
　　　　管理费用 　　1000　　
　　　贷：应付工资 　5000

　　假定月初应付工资无余额，这样就出现了应付工资借方余额15，000元，不是表明企业多发给工人工资，而是会计人员分配工资时少计成本费用调节会计利润。

　　2.应收账款。编造虚假应收账款，以达到虚增收入，虚增利润的目的。如沈阳某上市公司经“包装”上市后，为保持虚假的利润水平，采用制造假销售合同、假货物入库单、假出库单、假保管账、假成本计算单等假凭证，“认认真真”进行核算，其中1999年虚增主营业务收入2269万元，虚增利润1039万元。有的企业通过应收账款，提前确认销售实现。这种情况一般发生在年末，企业为了完成利润的目标，粉饰财务报表，在商品尚未销售、劳务尚未提供就开具销售发票，确认收入实现。如黑龙江大庆某企业在当年12月31日开具销售发票，虚列应收账款1000万元，而直到第二年元月15日才发出商品。有的企业发生销货退回，不调整应收账款，从而虚增应收账款，虚增企业利润。

　　3.生产成本。生产成本的借方余额表示在产品成本。虚计在产品成本，必然导致完工产品成本虚计。而且由于生产工艺的特点，有的企业在产品无法进行盘点，故隐蔽性较强。有的企业利用完工产品与在产品之间费用的分配进行会计利润操纵，有的企业利用生产成本与期间费用的划分进行会计利润操纵。

　　4.销售成本。有的企业多转或少转销售成本，有的改变销售成本的计算方法操纵会计利润。

　　企业采用的会计政策、会计估计，主要是依靠会计人员的职业判断作出选择。会计人员因业务素质和职业道德等多种原因的限制，在会计核算方法、财产价值评估方法等选择方面，往往会作出不准确的判断，有的甚至恶意操纵会计利润。总之，依法整顿会计秩序，规范会计职业行为，确保会计信息真实需要全社会做出长期不懈的努力。