笔者统计了这20家上市公司2001年度固定资产减值准备期末余额数，将其与各自资产减值总额做了对比。从其所占的比率可以看出：在这20家上市公司中，除了“轮胎橡胶”、“ST轻骑”、“深赛格”三家上市公司固定资产减值在各自资产减值总额的比例（分别为31.39%、38.00%、54.86%）很高（超过30%）以外，其余15家上市公司（不含未计提固定资产减值准备的两家）固定资产减值在各自资产减值总额的份额都很低，其中“深深房”、“ST石化”、“ST九州”相应比例（分别为0. 11%、0. 50%、0. 09%）低于1%.从中还可以看出：在这20家上市公司中，大多数上市公司期末的固定资产减值准备对公司业绩的影响并不很大，对公司业绩产生较大影响的主要是其他几项资产减值。这是因为，我国固定资产会计准则中规定：对计提固定资产减值准备的上市公司应采用追溯调整法，结果是大部分上市公司的固定资产减值准备都追溯调整到以前年度。
然而，2002年度与2001年度相比，除去3家公司截止2003年5月底尚未公布其年报，以及“ST吉化”和“广船国际”两家上市公司在2001年度未对固定资产计提减值准备不具可比性外，超过半数的公司期末固定资产减值准备余额在资产减值总额中的比例有所上升。其中“ST中华”、“ST石化”、“ST科龙”、“马钢股份”、“深赛格”增长幅度很大，分别为905%、1282%、1280%、170%、35%.这主要是由于除固定资产减值准备外，上述公司在2002年末冲回大量其余几项资产减值准备所致。
计提固定资产减值准备情况分析
对于计提多少固定资产减值准备，实质是固定资产减值的计量问题。而确定固定资产可收回金额，是正确选择资产减值计量属性，合理计提固定资产减值准备的关键因素。就此，笔者对这20家上市公司如何确立可收回金额及固定资产减值计提的依据进行了分析。
在这20家上市公司对固定资产减值计提的依据说明中，有11家上市公司并没有给出固定资产减值的具体依据（指上市公司并没有对具体计提固定资产减值准备提供说明，而只是将固定资产发生减值的迹象给予了大致描述）：“ST吉化”与“广船国际”因其在2001年度未对固定资产减值准备进行计提，而在年报中并未提及固定资产减值准备计提的会计政策；其余7家上市公司给出了计提固定资产减值的相关依据说明。
从给出固定资产减值准备计提依据的7家上市公司来看，“ST中华”选择了固定资产的拍卖价作为固定资产的可收回金额：“ST东北电”选择了固定资产的资产评估价作为固定资产的可收回金额：“ST万家乐”则将固定资产（商业房地产）的市场价格作为固定资产的可收回金额；其余4家上市公司则概括地将固定资产减值迹象引起的可收回金额低于固定资产账面价值的差额作为固定资产减值的数额。
与2001年相比，2002年除去3家上市公司（“PT金田”、“ST鞍一工”、“ST九州”）截止2003年5月31日没有公布其年报外，有11家上市公司没有给出固定资产减值的具体依据，其余6家上市公司给出了计提固定资产减值的相关依据说明。在这6家上市公司中，“ST吉化”选择了固定资产建议评估拍卖价或评估报告中建议的现行市场价作为其固定资产的可收回金额：“马钢股份”首次采用在用价值作为其固定资产的可收回金额：“ST猴王”因破产并具有连带债务责任将固定资产净值全部作为减值准备计提；"广船国际"采用固定资产的可实现净值作为其固定资产的可收回金额。
从以上分析可以看出，为计提固定资产减值准备而确立固定资产可收回金额的方法，与《企业会计准则——固定资产》中"固定资产销售净价与预期从该资产的持续使用和使用寿命结束时的处置中形成的现金流量的现值"孰高确立的固定资产可收回金额存在较大差异。这些公司中没有一家在选定可收回金额时进行过“固定资产销售净价与预期从该资产的持续使用和使用寿命结束时的处置中形成的现金流量的现值”孰高的计算比较，而是直接以某一市价或估价作为其销售净价，并且以该销售净价简单地代替可收回金额。由此可以得出初步结论：上市公司在计提固定资产减值准备的过程中没有认真执行《企业会计准则——固定资产》的规定。这在一定程度上会使人们对我国上市公司是否适用于以“固定资产销售净价与未来现金流量现值孰高”这一计量属性作为固定资产可收回金额的命题产生疑问。
计提固定资产减值准备信息
披露的分析
从20家上市公司2001年末的资产负债表中可以看出，这些上市公司的资产总额中固定资产占很大的比重，从而固定资产减值准备计提得正确与否将直接关系到上市公司财务状况与经营业绩的客观性。因此，固定资产减值计提方法的确定以及对固定资产减值计提依据信息的充分披露将成为广大财务信息使用者重点关注的问题。
2001年除了3家上市公司详细披露了确立固定资产可收回金额的具体依据外，其余已经计提了固定资产减值的上市公司并没有披露确立固定资产可收回金额的详细信息。同样，2002年除3家上市公司截止2003年5月底没有公布其年报外，其余17家上市公司除了4家上市公司详细披露了确立固定资产可收回金额的具体依据外，另外的13家上市公司并没有披露确立固定资产可收回金额的详细信息。上市公司对固定资产减值准备计提信息披露的不充分性增加了上市公司与其财务信息使用者的信息不对称程度，也在某种程度上为上市公司任意计提固定资产减值准备提供了操作空间。
从对上市公司固定资产减值计提情况的披露分析中，我们可以推断出固定资产减值信息披露不充分的几点原因：（1）我国固定资产准则规定对固定资产减值“披露当期确认的固定资产减值损失及当期转回数”，但对固定资产计提的方法及具体依据没做具体规定。这是导致固定资产减值披露不充分的原因之一，同时也不排除利用固定资产减值准备进行盈余管理的可能性。
（2）要求计提固定资产减值的企业会计制度实施时间过于短暂，这导致上市公司对固定资产减值计提的准备不足。计提固定资产减值准备是一个复杂的过程，对固定资产减值需要专业性很强的职业判断，上市公司建立起适合自身正确计提固定资产减值准备的方法也需要一段时间。上市公司对固定资产减值信息披露得不充分，在某种程度上也与没有建立固定资产减值准备的计提方法体系有直接关系。
（3）基于成本效益原则的考虑，上市公司详细披露固定资产减值信息将导致固定资产减值测试成本及披露成本的增加，这也会在某种程度上降低了上市公司对固定资产减值信息的披露的详尽程度。
计提固定资产减值准备的规范性对策
首先，计提固定资产减值准备是个复杂的系统工程。企业自身并不能合理计提固定资产减值准备，需要根据自身所掌握的固定资产使用状况，对所能获得的固定资产交易市场信息进行分析后作出是“企业评价”还是“市场评价”的选择。对固定资产减值的“企业评价”多利用来自企业内部的信息，信息获取成本较低。由于企业管理当局与信息使用者存在信息不对称，即使来自企业内部的固定资产减值信息较可靠，也不易得到投资者的普遍认同。相比之下，如果对固定资产减值采用“市场评价”，企业将更多搜集有关类似固定资产的市场信息资料，并对市场数据进行分析，其成本较“企业评价”要大。但“市场评价”较易得到投资者承认，毕竟投资者也可获得有关的市场信息资料，可避免信息不对称带来的风险。因此，我国必须加快经济改革的步伐，迅速完善市场经济体制，使生产资料的市场信息体系的信号功能得以正常发挥。这是以“市场评价”取代“企业评价”的前提条件。
其次，无论企业选用那种评价标准，都需要企业会计人员作出大量的职业判断。我国企业的会计人员长期以来都习惯于按照规章制度办事，思维方式和技术能力不适应职业判断的主观能动性要求。这也是计提固定资产减值准备不可回避的问题。为此，必须强化会计人员在职培训，实实在在地学习到先进科学的会计理论与会计方法，作为行使会计人员管理职能的财政部门还要监督企业建立优胜劣汰的用人机制，保证在岗会计人员的合格称职。
再次，需要准则制定者重新考虑固定资产可收回金额的确定方式。笔者认为，固定资产可收回金额的确定应由企业根据自身所处经济环境而定。具体而言：（1）如企业处于市场经济较发达的地区，可鼓励企业建立财务预算或预测制度，待制度逐步完善后，根据财务预算或预测数据的反馈情况，看企业是否具备采用在用价值这一计量属性来确立固定资产的可收回金额。在尚未建立良好预算或预测制度前，可采用类似固定资产的重置成本或现行价格确立固定资产的可收回金额。（2）如企业处于市场经济欠发达地区，本着成本效益原则，企业可定期对固定资产进行资产评估，将资产评估价作为确立固定资产可收回金额的依据。（3）如果企业不实行减值会计，须在报表附注中披露不计提固定资产减值准备的原因。
最后，由于固定资产减值会计在我国刚刚起步，企业尚未建立起适合自身的固定资产减值会计制度。企业对固定资产减值准备的计提在很大程度上是会计准则与会计制度要求的结果。不过，笔者认为：看待固定资产减值会计可以采用一种“理性”的视角，把通常的职业判断可看作是对“理性”的一种“回归”。而这里指的"理性"是一种中性概念，具体可解释为“不偏不倚”。根据这种理论框架，可以将固定资产减值会计系统构造如下图：过程“理性”可视作企业会计人员根据固定资产减值会计准则作出的一种合理的职业判断，也可视作是对固定资产减值会计准则的一种“回归拟合”；而结果“理性”可视作外部审计人员根据固定资产审计准则，对企业是否合理地依据固定资产减值会计准则所作的一种职业判断。企业会计人员违背结果“理性”的方式是进行盈余管理。通过这种“理性观”构建的固定资产减值会计系统，其核心是固定资产减值准备计提依据的合理性。固定资产减值的真实数额是个理论值，在现实中很难将其准确计量出来，但如果根据企业计提固定资产减值准备的依据进行判断，看其是否遵从过程“理性”，是否违背结果“理性”，就可测试企业计提的固定资产减值准备是否“真实”。
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