试析环境会计计量

    环境会计中的环境是指，以特定会计主体为中心的并与其相联系的自然环境，自然环境具有直接或间接产生经济价值的资源属性。环境会计实质上就是反映与控制自然资源经济属性动静状态的信息系统。自然环境资源经济价值的可靠计量是环境会计面临的主要问题。该问题的解决应从两方面入手：首先，应明确自然环境资源的具体内容，即增强具体环境因子如森林、二氧化硫等的可指性。目前，环境会计对环境的定义过于简单，也无较科学的具体分类，不便于确认与计量，同时，不同会计主体面临的环境各异，可比性较低。因此，制定适合环境会计的统一环境资源分类目录至关重要。其次，针对不同环境因子的特殊性，选择合理的计量方法。尤其是有相当部分的环境因子为非市场物品或服务，不能以市场价格测算其价值，计量难度大，积极开展环境资源评价和计量方法的研究是关键。

    一、环境会计的计量方法

    自然环境资源具有效用性、稀缺性、替代性和非交易性等特点，其价值包括有形的资源价值和无形的生态价值。自然环境资源价值计量要求以劳动价值论与边际效用论相结合为理论基础，以环境标准为主要依据，结合应用会计学的现有计量方法与环境学的技术评价方法。其中，环境学计量方法在环境计量中具有种类多、使用广泛、计量复杂等特点，因此，正确认识其作法、计量公式及适用范围是环境会计计量的必要环节。

    1.市场价值法。该法亦称生产率法，是将自然环境资源作为生产要素，根据其质量的变化导致生产率和生产成本变化，进而引进生产量与利润变化这一规律，利用市场价格计算自然环境资源变化发生的经济损失或实现的经济效益。常用计算公式为：。式中：L[，a]为自然环境造成产品损失的价值；P[，i]为i种产品市场价格；△R[，i]为i种产品自然环境破坏减少量。市场价值法主要适用于工农业产品因水质污染、大气污染造成的经济损失计量。

    2.资产价值法。其基本思路是观察环境条件的差别如何反映在不同的地价或宅价上，据此推算环境资源的价值。在具体应用时，常用回归分析法计算、测定环境特性量（如到市中心的通行时间、使用面积大小等）对地价的贡献度，该贡献度可视为环境资源价值。计算公式为：。式中，P为地价或宅价，Z为环境特性量，a[，i]为价格函数系数。该法适用于宅地周边的森林、草坪等环境效益的计量。

    3.人力资本法。又称收入损失法，专门用于评估计量环境污染影响人体健康的经济损失，该法将环境污染引起的人体健康经济损失分为医疗费、丧葬费等直接经济损失和护理费、陪住费等间接经济损失。常用计算公式为：①直接经济损失：患病L[，11]=a.R[，p].c，死亡L[，12]=a.R[，d].（c+b）；②间接经济损失：患病L[，21]=a.L[，D].P，死亡L[，22]=a.L[，L].P.式中：L[，11]、L[，12]为直接经济损失，L[，21]、L[，22]为间接经济损失，a为环境污染因素在发病或死亡发生原因中所占的百分数，R[，p]为患病人数，R[，d]为死亡人数，c为每个患者的医疗费用，b为每个死者的丧葬费，L[，D]为病人和陪住人员耽误的劳动工日，P为人均国民收入额，L[，L]为早亡与平均寿命相比损失的劳动日总数。

    4.机会成本法。该法认为自然环境资源的使用存在多种互斥备选方案，某种有限资源选择一种使用机会就将放弃其他使用机会，也就不能从其他方案中获得效益，将其他使用方案中获得的最大经济效益作为所选方案的机会成本。计算公式为：。式中：L[，c]为i种资源损失成本的价值，S[，i]为i种资源单位机会成本，W[，i]为i种资源损失的数量。当利用市场信息直接计算环境损失存在困难时，机会成本法不失为一种有效方法，可用于因水资源短缺、废弃物占地等原因造成的经济损失计量。

    5.恢复费用法。当评价生态环境质量改善的效益较困难时，恢复费用法认为对环境质量的最低估计，能从为了消除或减少有害环境影响所需费用中获得，即将恢复或防护一种资源不受污染所需费用作为环境资源破坏造成的经济损失的最低估计。基本计算公式为：。式中：L[，b]为恢复前的经济损失，C[，i]为恢复所需费用。该法适用于隔音、抗震等防护费用，消烟除尘、污水处理等治理费用，防治机构的监测、科研等管理费用的计量。

    6.影子工程法。该法是恢复费用法的一种特殊形式。其基本出发点为：在环境破坏后，若需人工建造或恢复一项工程来替代原来的生态环境功能，可用此工程的投资作为破坏后的经济损失。水资源污染损失、毁林损失等可用影子工程法计量。

    7.替代市场法。这一方法利用直接市场法所无法利用的信息，寻找间接反映对环境质量评价的商品和劳务，利用这些商品和劳务的价格来计量环境资源价值。由于包括环境因素在内的多因素对替代商品和劳务的综合影响，使用时需排除其他因素对数据的干扰，故计量难度大，可靠性较低。但当环境是主要影响因素时，使用替代市场法是合理的。

    8.调查评价法。在缺乏价格数据而无法使用市场价值法时，常用的方法就是向专家或环境利用者作凋查。其核心内容是当环境物品的供给数量（或质量）发生变化时，人们愿意支付或接受补偿的金额，根据调查结果，对环境资源损失价值或保护措施效益进行评价。如评价洪水对农田、水利设施等造成的经济损失，就可采用此法。

    二、对环境会计信息质量及计量的要求

    1.相关性与可靠性。有用的环境会计信息要求相关可靠。目前，我国企业环境报告的主要使用者为政府管理机关、投资者和金融机构。因此，应对国家宏观管理、投资与信贷决策具有预测价值、反馈价值的环境会计信息及时进行确认、计量、记录与报告。同时，虽然环境会计计量方法的模糊性、主观性等特征，将影响信息的可靠性，但不应牺牲必要的可靠性勉强予以货币计量，而应采用货币计量与非货币计量相结合的形式。在货币计量中，应结合应用会计多属性计量与环境价值评估计量方法，并优先采用可靠性较高的方法。这样，在基本保证可靠性的前提下，尽可能提高相关性进而实现环境会计信息的决策有用性。

    2.重要性与成本效益原则。具有相关可靠质量要求的环境会计信息，还应满足重要性和效益大于成本的数量要求这一约束条件。重要性方面，要求不同企业以及同一企业的不同时期，应由会计人员根据环境会计信息对使用者决策的影响程度，确定应予确认、计量、记录和报告的交易或事项的数量与方式。成本效益原则要求企业从所提供的会计信息中获得的效益应大于其为提供信息所花费的成本。由于环境会计计量方法的复杂性等多种因素的影响，使得提供某些重要相关可靠的会计信息成本高于其效益，但只要未使环境会计系统甚至整个会计系统违背成本效益原则，也应提供。