对融资租赁两个账务问题的处理

    新颁布的《企业会计准则——租赁》，对于融资租赁的会计处理规定得非常具体、明确、可操作性强。这对于规范融资租赁会计核算行为，提供高质量的会计核算信息，无疑具有重要的指导意义。但在租赁实务中，还可能会出现《企业会计准则——租赁》所没有规范到的情况，对此，笔者仅就租赁资产的改良工程业务及提前报废业务两个账务处理问题谈点看法，以供参考。

    一、对融资租入设备进行改良的账务处理

    融资租入设备的使用时间一般都较长（租赁期占租赁资产尚可使用年限的大部分），为了适应企业生产经营的需要，提高现有固定资产的生产能力和技术性能，有时，有必要对融资租入的设施进行改良。根据现行有关规定，在征得出租人同意的情况下，改良业务视同自有固定资产改良业务处理。对固定资产的改良包括改建和扩建工程，其账务处理方法如下：1.改建的账务处理例：某企业融资租入一条生产线，原值400000元，已提折旧10000元，为了提升产品质量档次，经批准并征得出租方同意，决定对该生产线进行改建，拆除该生产线部分设备价值40000元（可单独计价），发生清理费用800元，残料变价收入8000元，新装设备价值60000元，支付安装费用1200元。

    （1）设备停用，转入改建

    借：固定资产——未使用固定资产400000

         贷：固定资产——融资租入固定400000

    （2）转销拆除部分设备的价值

    借：固定资产清理39000
        累计折旧1000

        贷：固定资产——未使用固定资产40000

    （3）支付清理费用

    借：固定资产清理800

        贷：银行存款800

    （4）取得残料变价收入

    借：银行存款8000

        贷：固定资产清理8000

    （5）结转清理损益

    借：营业外支出31800

        贷：固定资产清理31800

    （若为清理收益则计入营业外收入）

    （6）发生改建工程支出

    借：在建工程61200

         贷：银行存款61200

    （7）结转工程成本，转入固定资产价值

    借：固定资产—融资租入固定资产421200

         贷：在建工程                    61200

             固定资产—未使用固定资产    360000

    2.扩建的账务处理例：某企业融资租入一条生产线，原值260000元，已提折旧80000元，为了扩大产品的产量，经批准并征得出租方同意，决定对该生产线进行扩建，增加一台附属设备，价值60000元，扩建工程中，支付有关安装等费用6000元，残料变价收入800元。

    （1）设备停用，转入扩建

    借：固定资产—未使用固定资产  260000

        贷：固定资产—融资租入固定资产   260000

    （2）支付扩建工程款

    借：在建工程     66000

        贷：银行存款      66000

    （3）取得残料变价收入时

    借：银行存款   800

        贷：在建工程    800

    （4）结转工程成本，转入固定资产价值

    借：固定资产—融资租入固定资产325200

         贷：在建工程                             65200

             固定资产—未使用固定资产             260000

    二、对融资租入固定资产提前报废的账务处理

    融资租入固定资产在使用过程中，由于各种主、观客因素的影响，可能会发生提前报废的现象。根据现行制度规定，如果是制造商的责任，承租人可以向其索赔（在购销合同和租赁合同中规定，除支付货款的责任由出租人承担外，其他条件，如设备的交货、验收、索赔等都由承租人负责或出租人（如果购销合同由出租人签订）将上述权利指定，和委托承租人办理）；如果设备投了保，承租人还可以向保险公司索赔。另外，租赁合同规定即使租赁设备灭失，承租人也不能免除支付租金及赔偿出租人损失的责任。因此，如果融资租入固定资产发生提前报废的现象，其会计处理方法如下：例：某企业融资租入一条生产线，租期36个月（2001年1月1日－2003年12月31日）租金自1月1日开始每隔6个月于月末支付租金150000元，该生产线在2001年1月1日出租人账上的价值为700000元，租赁公司规定的利率为7%（6个月利率）该生产线的估计使用年限为5年，期满无残值，租赁期届满时，企业有优惠购买该生产线的选择权，购买价为100元，估计该日租赁资产的公允价值为80000元。该生产线占企业资产总额的30%以上，采用实际利率法确认本期应分摊的未确认融资费用。采用年限平均法计提折旧。

    （1）计算租赁资产最低付款额的现值

    附图

    未确认融资费用＝900100－700000＝200100

    借：固定资产——融资租入固定资产   700000

        未确认融资费用                 200100

        贷：长期应付款——应付融资租赁款        900100

    （2）计算未确认融资费用分摊率

    附图

    采用插值法计算融资费用分摊率

    当r=70%时

    15000×4.767+100×0.666=715050+66.6 =715116.6

    当r=8%时

    150000×4.623+100×0.630=693450+63

    =693513

    因此7%＜r＜8%用插值法

    现值利率

    715116.6　7%

    700000r

    693513 8%

    附图

    得r=7.7%

    （3）2001年6月30日支付第一期租金

    借：长期应付款——应付融资租赁款    150000

         贷：银行存款                            150000

    同时：700000×7.7%=53900

    借：财务费用                     53900

         贷：未确认融资费用                53900

    （4）2001年12月31日支付第二期租金时

    借：长期应付款——应付融资租赁款   150000

        贷：银行存款                           150000

    同时，（700000-96100）×7.7%=46500.3

    借：财务费用　                 46500.3

    贷：未确认融资费用                   46500.3

    （5）2002年元月该生产线报废，用银行存款支付清理费用1200元。残料变价收入8000元，合同规定：若租赁设备提前报废，承租人有两种选择：一是继续执行合同直至承租人付清全部租金为止。二是按合同“规定损失金”所列金额，支付给出租人，中止合同。双方商定选用第二种方法。租赁合同规定的损失金额为最低租赁付款额减去已付租金的现值。其折现率为6%（考虑利率的变动6个月利率）设备购销合同中规定制造商赔偿设备净损失的60%

    一是固定资产转入清理：

    已提折旧＝700000/5x1=140000

    借：固定资产清理      560000

        累计折旧          140000

         贷：固定资产—融资租入固定资产      700000

    二是支付清理费用

    借：固定资产清理      1200

        贷：银行存款           1200

    三是向制造商索赔：560000×60%=336000

    借：其他应收款       336000

        贷：固定资产清理          336000

    四是取得残值收入

    借：银行存款          8000

        贷：固定资产清理          8000

    五是结转清理损益

    借：营业外支出        217200

         贷：固定资产清理        217200

    （若为清理收益，则计入营业外收入）

    六是支付损失金

    借：长期应付款—应付融资租赁款600100

         贷:银行存款      519829.2

            营业外收入           80270.8

    七是转销未确认融资费用

    借：财务费用　        99699.7

        贷：未确认融资费用        99699.7