（89）国税外字第038号


各省、自治区、直辖市税务局，各计划单列市税务局，加发南京、成都市税务局，海洋石油税务管理局各分局：

    我国政府同荷兰政府签订的关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定，业经我局以（88）财税协字第015号通知，从1989年1月1日起执行。现对该协定若干条  文的解释和执行问题，明确如下：

    一、第七条第七款“缔约国一方企业由于在缔约国另一方提供技术服务收到的款项，应视为本条规定适用的企业利润”的规定和议定书第三条所说“第七条第七款中的技术服务包括地质或技术性质的调查、工程劳务和咨询或监督劳务”，都是应荷方要求列入的。目的是明确提供技术服务收到的款项应计入营业利润，不能视为转让技术收到的款项，以征收预提所得税为最终税收。至于其提供技术服务是否构成设有常设机构，则应按照协定第五条  第三款的规定确定。

    二、第十二条第三款所说“本用语不包括第七条第七款所述的服务”，是明确对提供纯劳务性的技术服务收到的款项，不应视为特许权使用费，而应按照协定第七条对营业利润的征税规定处理，并不影响对提供与转让特许权的使用有关的技术服务收到的款项，应计入特许权使用费总额进行征税的规定。

    三、第二十二条第一款第（一）项和第（二）项的规定，是明确荷兰基于其国内法律的规定，采用综合免税法消除双重征税，即对其居民的境外盈亏相抵后的所得额给予免税，也就是对其在境外发生的亏损，只能冲减其在境外取得的利润，不能冲减在本国取得的利润。以荷兰1985年公司税率43％计算，假设该年度某荷兰居民：

    在联邦德国发生亏损（一）    100

    在中国盈利                  200

    在荷兰盈利                  500

    合计盈利                    600

    应纳税额    600×43％＝258

    由于在联邦德国发生亏损100，要从在中国的盈利中冲抵，其境外所得免税扣减额的计算公式如下：

    -100+200/600×258＝43

    如果没有第二十三条第一款第（二）项的规定，按照荷兰最高法院的裁定，应允许分国法计算免税扣除额。其结果是：

    从中国取得所得的免税扣减额

    200／600×258＝86

    从联邦德国取得的免税扣减额

    －100／600×258＝－43

    荷兰采取综合免税法消除双重征税，不论其居民在境外是否被征税，均有效。同时，还不影响荷兰对其居民的境内所得进行征税。按上例，该居民应纳的荷兰税收为258－43＝215。

    四、第二十三条第一款第（三）项的规定，是明确对股息、利息、特许权使用费、艺术家和运动员所得以及协定未作明确的其他所得，在荷兰按抵免法消除双重征税。但按抵免法计算可以给予抵免的税额，与用综合免税法计算可以给予免税的扣减额相比，以就低为准。

    以特许权使用费为例，假设荷兰某居民从中国取得特许权使用费200元，按照中荷税收协定第十二条第二款的限制税率10％，在中国纳税20元，如果该项特许权使用费减除成本费用后的纯所得额为100元，按综合免税法计算的免税扣减额为43元，在这样的情况下，只能用抵免法，因为能够抵免的税额低于免税扣减额。其实际是抵免额不能超过按本国税法计算的应纳税额，即抵免限额，超过限额的部分不予抵免，低于限额的，则按在境外实纳税额抵免。

    五、协定议定书第八条的规定，是明确在来源地对股息、利息、特许权使用费的征税，如果超过协定所规定的应征税额时，纳税人可以在征收该项税收的历年结束后三年期限内，向超额征税的缔约国主管当局就超征部分要求退税。据了解，荷兰同其他国家签订的税收协定，一般都列了此项规定，期限有的定为2年、3年或5年，多数规定为3年。

    六、对荷兰居民在我国已有的投资、营业或提供劳务等项目，凡是过去已作出税收处理，对其征税的条件和适用税率，严于或高于税收协定所规定的条件或限制税率的，应对其从1989年1月1日及其以后发生的所得，改按税收协定的规定执行。