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商品流通企业进货费用的分摊
一、进货费用会计处理的主要规定
2006年2月颁布的《企业会计准则第1号——存货》第六条规定，存货的采购成本包括购买价款、相关税费、运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用，并没有对商品流通企业的采购成本做出另外的规定。在2006年10月颁布的《企业会计准则第1号——存货》应用指南中规定，商品流通企业在采购商品过程中发生的运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的进货费用，应当计入存货采购成本，也可以先进行归集，期末根据所购商品的存销情况分别进行分摊。对于已售商品的进货费用，计入当期损益；对于未售商品的进货费用，计入期末存货成本。企业采购商品的进货费用金额较小的，可以在发生时直接计入当期损益。新准则的这一规定是存货会计核算的一次重大变革。现就进货费用按存销比例分摊的有关问题谈一点体会。
二、进货费用分摊的理论基础
商品流通费按其经济性质可以分为生产性商品流通费用和纯粹商品流通费用两类。生产性流通费用是生产过程在流通领域的继续而产生的费用，这种费用创造商品价值，应计入商品的成本。商品流通企业的进货费用就是生产过程在流通领域的继续而发生的费用，属于生产性流通费用，应该计入商品的成本。但是，长期以来在我国商品流通企业会计核算中，为了简化核算工作，通常并不把进货费用记入商品存货的成本而是将本期发生的进货费用，全部计入当期损益，由当期负担。由于某些商品的进货费用较大。而本期购入的商品并不一定在本期全部售出，如果把本期发生的进货费用全部计入当期损益，势必影响本期财务状况和经营成果的真实性，从而产生了商品流通费用的分摊问题。
事实上，商品流通企业经营的商品存在季节性差异。如果对商品进货费用不进行分摊保留而全部列作本期费用支出，将严重背离权责发生制原则。按照权责发生制原则，商品的进货费用应该在销售商品和结存商品之间进行分摊。分摊后，由销售商品负担的那部分费用构成销售成本；由结存商品负担的那部分费用作为存货成本，真实反映商品流通企业的商品资金占用。这样有利于消除由于购销不平衡对各期财务状况和经营成果的影响，从而有利于对企业的工作做出正确的评价。
三、进货费用分摊的具体方法
对进货费用的分摊，有以下三个方面的工作：
首先，确定进货费用分摊范围。进货费用分摊项目的确定既要有理论依据，又要考虑会计工作的客观实际，尽可能地简化会计的核算手续。对进货费用的分摊，可以选择一些进货费用比重较大的费用项目进行，如运杂费、包装费、挑选整理费等。具体哪些商品、哪些进货费用项目需要按进存比例进行分摊，由企业根据实际情况加以确定。
其次，设置账户对进货费用核算。对于需要按存销比例进行分摊的进货费用，可以设置“库存商品——进货费用”账户核算。企业在购入商品时，按进价成本核算和售价金额核算方法分别处理。对于采用进价金额核算的企业，购入商品并发生进货费用时，借记“库存商品——××商品”（按进价金额）、“库存商品——进货费用”、“应交税费——应交增值税（进项税额）”账户，贷记“银行存款”等账户。对于按售价金额核算的企业，购入商品并发生进货费用时，借记“库存商品——××实物负责人”（按售价金额）、“库存商品——进货费用”、“应交税费——应交增值税（进项税额）”账户，贷记“银行存款”、“商品进销差价”等账户。
再次，期末将“进货费用”按存销比例进行分摊。对于已销商品的进货费用，计入主营业务成本，借记“主营业务成本”账户，贷记“库存商品——进货费用”账户。对于未售商品的进货费用，仍保留在“库存商品——进货费用”账上，编制资产负债表时反映在“存货”项目中。
对于“进货费用”按存销比例进行分摊，具体计算可采用“费用比例”和“结构比例”两种分摊办法。
采用“费用比例”分摊法时，应先求出分摊率，然后计算本期应保留的费用和本期应摊销的费用。计算公式为：
分摊率=（期初进货费用额+本期进货费用发生额）÷（期初结存商品金额+本期进货金额）×100％
本期结存商品应分摊的进货费用额=期末结存商品金额×分摊率
本期销售商品应分摊的进货费用额=期初进货费用额+本期进货费用发生额－本期结存商品应分摊的进货费用
采用“结构比率”分摊法时，应先从明细账中计算出本期应分摊的进货费用总额，然后再计算分摊率进行分摊。计算公式为：
分摊率=期末结存商品金额÷（期末结存商品金额+本期销售商品金额）×100％
期末结存商品应分摊的进货费用额=本期应分摊的进货费用总额×分摊率
本期销售商品应分摊的进货费用额=本期应分摊的进货费用总额一本期结存商品应分摊的进货费用
上述两种进货费用分摊的计算原理一致，计算结果也一致。一般企业可选择“结构比率”分摊法，因其更具实际意义。但无论选择哪个公式计算，都要注意指标口径的一致性。特别是采用“结构比率”分摊法进行计算时，“期末结存商品金额”和“本期销售商品金额”一般应以进价金额反映，“本期销售商品金额”指标可以从“主营业务成本”账户取得；商品流通企业采用“售价金额核算法”进行核算的，公式中的“本期销售商品金额”指标可以从“主营业务收入”账户取得。
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