CPA考试专题二：长期股权投资

来源: 编辑： 2009/05/19 10:54:33　字体：大小

CPA考试系列专题之二_注册会计师考试_专题_正保会计网校

　　长期股权投资是会计中的重点内容，涉及到企业合并和合并报表的若干处理，涉及到了会计教材中的系列重点内容。掌握了长期股权投资的若干重点处理就可以对于后面的企业合并和合并报表有个比较根本的理解和掌握。
　　企业合并和合并报表中涉及到的处理都是长期股权投资中最基本的处理，包括后来的核算方法转换问题，基本上构成了合并报表的基本处理。所以长期股权投资的处理是根本。基于此，我们设计了一系列专题，帮助大家成就自己的CPA梦想。
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确认投资收益

　　投资收益仅限于投资以后实现的净利润分额部分范围内的股利分配。
　　比如投资以后累计实现净利润1000万，股份比例10％，那么在100010％＝100的范围内的股利分配要确认投资收益。

确认投资收益会计处理

　　被投资单位宣告发放现金股利1000，按照持股比例10％计算应该享有的部分确认投资收益：
　　借：应收股利　100010％＝100
　　　　贷：投资收益　100
　　收到现金股利：
　　借：银行存款　100
　　　　贷：应收股利　100

冲减投资成本

　　如果累计分配的现金股利超过了投资以后到上年度累计实现的净利润的分额，超过部分确认为成本冲回；如之前已冲减了成本，要把多冲减的成本冲回。
　　比如投资以后累计实现净利润1000万，股份比例10％，累计分配的股利＝200万，累计冲减成本＝200－100010％＝100，之前多冲减的部分应该冲回。

冲减投资成本会计处理

　　被投资单位宣告发放现金股利1000，按照持股比例10％计算应该享有部分，超过净利润部分50冲减成本：
　　借：应收股利　100
　　　　贷：长期股权投资　50（超过账面净利润部分）
　　　　　　投资收益　50
　　如果之前冲减了投资成本 100，要把多冲减的部分50冲回，确认投资收益150：
　　借：应收股利　100
　　　　长期股权投资　50（之前多冲减部分）
　　　　贷：投资收益　150

　　例题：正保公司06年初投资A公司1000万，取得10％股权，06年3月A公司发放05年股利500万，当年实现净利润500万，07年3月发放股利200万。要求做出投资的相关分录。
　　分析：投资持有10％股权，应该采用成本法来核算。
　　借：长期股权投资　1000
　　　　贷：银行存款　1000
　　取得06年股利50010％＝50：
　　借：应收股利　50
　　　　贷：长期股权投资　50
　　取得07年股利20010％＝20，累计收到股利＝50＋20＝70，投资以后实现的账面净利润分额＝50010％＝50，累计应该冲减成本＝70－50＝20，冲回多冲减的成本＝50－20＝30，需要注意的是冲回成本要以之前冲减成本为限：
　　借：应收股利　20
　　　　长期股权投资　30
　　　　贷：投资收益　50

冲减损益调整

　　损益调整的冲减仅仅限于小于已经确认的投资收益部分的股利分配。
　　比如投资以后确认的投资收益200万，那么累计小于200万的股利分配应该作为损益调整明细的冲减处理。

冲减损益调整会计处理

　　被投资单位宣告发放现金股利1000，按照持股比例25％计算应享有部分，小于已经确认的投资收益：
　　借：应收股利　100025％＝250
　　　　贷：长期股权投资－损益调整　250
　　　　收到现金股利：
　　借：银行存款　250
　　　　贷：应收股利　250

冲减成本明细

　　累计收到的现金股利超过投资以后已经确认的投资收益的金额部分确认成本明细的冲减，小于已经确认的投资收益的部分冲减“长期股权投资－损益调整”明细。
　　比如投资以后累计确认投资收益1000万，股份比例25％，收到股利300万，那么超过250万部分的50万确认“长期股权投资－成本”明细冲减。

冲减成本明细会计处理

　　被投资单位宣告发放现金股利1000万，按照持股比例25％计算的应该享有的250万，超过投资以后累计确认的投资收益200万份额的冲减投资成本，之前累计确认投资收益180万：
　　借：应收股利　250
　　　　贷：长期股权投资－成本　70
　　　　　　长期股权投资－损益调整　180　　　　
　　收到现金股利：
　　借：银行存款　250
　　　　贷：应收股利　250

　　例题：正保公司06年初投资A公司1000万，取得30％股权，对A公司产生重大影响，06年3月A公司发放05年股利500万，当年实现净利润600万，按照净资产公允价值调整后的净利润为500万；06年持有的可供出售金融资产公允价值上升500万，所得税税率30％；07年3月发放股利600万。要求做出权益法下长期股权投资的相关分录。
　　分析：投资持有30％股权，形成重大影响，应该采用权益法来核算。
　　初始投资：
　　借：长期股权投资－成本　1000
　　　　贷：银行存款　1000
　　取得06年股利50030％＝150：
　　借：应收股利　150
　　　　贷：长期股权投资－成本 150
　　06年净利润分额＝50030％＝150
　　借：长期股权投资－损益调整 150
　　　　贷：投资收益 150
　　取得07年股利60030％＝180，累计收到股利＝150＋180＝330，投资以后确认的投资收益金额＝50030％＝150万，累计应该冲减成本＝330－150＝180万，因为之前已经冲减了成本150，所以收到的股利继续冲减成本＝180－150＝30，冲减损益调整＝180－30＝150：
借：应收股利　180
　　贷：长期股权投资－成本　30
　　　　长期股权投资－损益调整150
　　对于可供出售金融资产影响资本公积的分额＝500（1－30％）30％＝105，分录如下：
借：长期股权投资－其他权益变动105
　　贷：资本公积－其他资本公积105

确认损益调整

　　投资单位按照被投资单位实现的净利润，按照持股比例计算的分额调整长期股权投资－损益调整明细科目。

确认投资收益

　　被投资单位实现的净利润1000，按照持股比例25％计算应该享有的部分确认投资收益：
　　借：长期股权投资－损益调整　100025％＝250
　　　　贷：投资收益　250

调整净利润

　　如果被投资单位可辨认净资产公允价值和账面价值不一致的，投资单位需要按照被投资单位的公允价值为基础调整被投资单位账面净利润，然后按照持股比例计算应享有的分额。　　比如固定资产公允价值和账面价值不一致影响了折旧摊销，公允价值大于账面价值的，应该多计算折旧才对，因此调减净利润。

调整净利润具体处理

　　比如：投资单位持股25％，被投资单位实现净利润1000万，固定资产账面价值为1000，公允价值为1500，尚可使用年限5年，影响净利润＝－（1500－1000）/525％＝－25；
　　无形资产账面价值1000万，公允价值800万，尚可使用年限5年，影响净利润＝（1000－800）/525％＝10
　　调整后被投资单位净利润分额＝100025％－25＋10＝235万
注意：这里调整净利润不需要考虑所得税影响。原因是资产评估增价值变化不被税法承认，不存在所得税问题。

　　例题：正保公司06年初投资A公司1000万，取得30％股权，对A公司产生重大影响，投资日A公司可辨认净资产公允价值4000万，一项固定资产公允价值为1000万，账面价值800万，尚可使用年限5年；一项无形资产账面价值3000万，公允价值3800万，尚可使用年限5年，投资当年A公司实现净利润1000万。要求写出相关的投资分录。
　　初始投资，入帐价值＝1200：
　　借：长期股权投资　1200
　　　　贷：长期股权投资　1000
　　　　　　营业外收入　200
　　净利润调整后＝1000－（1000－800）/5－（3800－3000）/5＝800，应确认投资收益＝80030％＝240：
　　借：长期股权投资－损益调整240
　　　　贷：投资收益　240

确认其他权益

　　被投资单位资本公积发生变化的，投资单位应该按照持股比例计算应该享有的分额确认对长期股权投资的调整。
　　比如被投资单位可供出售金融资产公允价值变动的，需要考虑所得税的影响。

确认其他权益变动的处理

　　被投资单位资本公积发生变化，投资单位按照持股比例计算应该享有的部分确认其他权益变动，调整长期股权投资。比如被投资单位可供出售金融资产公允价值上升1000，那么考虑递延所得税影响后记入资本公积100067％＝670，投资单位按照持股比例计算：
　　借：长期股权投资－其他权益变动　67025％
　　　　贷：资本公积－其他资本公积　67025％

　　对于投资单位确认的资本公积税法上并不予以承认，当期会计上应该确认一笔递延所得税，如果是增加了资本公积的确认递延所得税负债；如果是减少了资本公积的确认递延所得税资产；资产最终处置的时候转回之前确认的暂时性差异。
　　另外被投资单位资本公积发生变化如果是由于公允价值计量资产引起的，一般都需要考虑所得税的影响。

亏损确认与调整

　　关于亏损的确认和调整可以参照净利润的确认和调整方法，道理是一致的，不过净利润是负的亏损，用这样的角度理解亏损的处理就比较容易了。
　　另外如果长期股权投资确认减值的，应该是账面价值减至零为限。如果是超额亏损的依次冲减长期应收款和确认预计负债，在实现净利润后反方向冲回各个科目的金额。

确认亏损和预计负债的处理

　　被投资单位发生净亏损1000万，按照持股比例25％确认应该享有的分额：
　　借：投资收益
　　　　贷：长期股权投资－损益调整
　　长期股权投资账面价值减到零后：
　　借：投资收益
　　　　贷：长期应收款
　　如果按照投资协议规定需要承担额外义务的，需要确认预计负债：
　　借：投资收益
　　　　贷：预计负债

　　例题：正保公司06年初投资A公司1000万，取得30％股权，对A公司产生重大影响，当年发生净亏损3000万，长期股权投资已经计提减值200万，对A公司长期应收款500万。
　　分析：亏损分额＝300030％＝900，长期股权投资账面价值＝1000－200＝800，因此冲减投资800，剩余的100冲减长期应收款：
借：投资收益　800
　　贷：长期股权投资－损益调整800
　　借：投资收益　100
　　　　贷：长期应收款　100

　　长期股权投资的处理是会计教材中的重点内容，由于牵扯范围比较大，同时是考试的重点内容，也是难点内容。难点不仅仅是在初始计量中的各种情况：比如合并情况和合并之外的情况；还在于后续计量中：比如成本法下的现金股利处理和权益法下的各项明细科目的处理。另外长期股权投资的核算方法的转换同样是教材的难点和考察的重点，因为这方面内容涉及到之后的合并报表的处理。
　　长期股权投资涉及到的系列问题还需要以后进一步介绍，其中核算方法转换和企业合并问题、合并报表问题都是需要详细掌握的内容，考试系列专题也正是从长期股权投资的从无到有，初始计量到后续到核算方法变更到追加投资形成合并和编制合并报表的顺序来逐一给大家介绍，敬请关注网校以后的系列考试专题。欢迎提出意见和建议。　　　　　　　　　　　　　欢迎提出意见和建议>>>论坛入口

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