2015企业关联交易同期资料准备的四大关键点

编者按：2014年，中国的反避税管理呈现出一些新的变化和特点，中国转让定价税制不断在更新和完善，税务机关以企业的关联交易同期资料为核心不断拓宽避税交易及安排的信息渠道，关联申报与同期资料管理已经成为反避税工作中最为核心的环节。

然而，关联交易同期资料管理一直是企业相对薄弱的环节，以往年度的同期资料对税法的合规性遵从程度比较低。企业同期资料管理不到位，既不利于企业识别和评估自身潜在的转让定价涉税风险，也无法满足我国税法对企业的合规性要求，必然会在未来的反避税调查应对过程中形成极其被动的局面。

2015年度企业关联交易同期资料的准备工作启动在即，华税律师结合2014年我国转让定价税制以及反避税工作的新变化和新特点，深度解析2015年度企业关联交易同期资料管理的重点领域，梳理同期资料准备工作的四大关键点。

一、反避税——悬在企业头上的达摩克利斯之剑

（一）我国反避税管理成果

近年来，我国加强反避税管理，反避税税收贡献逐年增加。2014年，中国反避税税收贡献523亿元，其中调查补税78.85亿元，共完成反避税案件257件，比上年增收54亿元，是2008年的41倍。

（二）2014年我国反避税立法及制度的完善

2014年，我国反避税制度得到了进一步的填补和完善。2014年6月，国家税务总局发布《关于做好组织税收收入工作的通知》（税总发[2014]78号）；7月，国家税务总局办公厅发布《关于对外支付大额费用反避税调查的通知》（税总办发[2014]146号）；8月，国家税务总局发布《关于特别纳税调整监控管理有关问题的公告》（国家税务总局公告2014年第54号）；12月，国家税务总局发布了《一般反避税管理办法（试行）》（国家税务总局令第32号）。

（三）2014年我国反避税工作的变化和特点

2014年我国反避税工作主要呈现四个明显的变化和特点。

首先，调查调整的重点领域明确并具有针对性，重点对象是境内企业向境外关联方支付服务费和特许权使用费的关联交易转让定价安排。

其次，2014年反避税工作呈现出“运动式”的排查形态。2014年7月，全国范围内的税务机关针对自己辖区内各类企业对外支付服务费和特许权使用费的交易开展摸底排查。排查对象的期限跨度大，从2004年至2013年的相关交易行为均属于排查范围。

再次，本轮运动式的反避税摸底排查的结案方式大多为企业自行补税，几乎出现了凡查必补的结果。

最后，我国政府积极参与和推动国际税收合作，在G20框架下通过OECD积极参与税基侵蚀和利润转移（BEPS）项目的研究和合作。已经通过并公布的15项行动计划使得我国反避税领域的工作产生巨大的变化。

（四）2015年反避税的趋势预测

我国2014年的反避税工作成效显著，预计2015年反避税的力度不会减弱，并会延续2014年度的上述特点。具体来说：

第一，集团企业内部实施税务自查是一大趋势，尤其是一些具有海外投资或者贸易往来的大型央企和国有企业；

第二，境外服务费和特许权使用费仍是反避税调查的重点领域，预计2015年将会对资本市场上的资金融直达联交易加强调查；

第三，企业同期资料管理的刚性将会强化，税务机关要求企业每年均提交同期资料将成为新常态。

二、同期资料管理——企业反避税合规应对的核心环节

在反避税管理中，税务机关和纳税人的活动都是围绕企业的关联交易是否符合独立交易原则这一主题展开的，而同期资料在证明是否符合独立交易原则中发挥着重要的作用。此外，同期资料的准备能帮助企业合理安排交易定价，根据税法的规定对转让定价安排作出必要调整，并评估可能造成的其他直接或间接的税务后果以及非税务影响。总之，企业可以预先采取措施以降低被税务机关调查及实施纳税调整的风险，减少因转让定价安排而可能发生的巨额机会成本。

1、准备和提供同期资料的主体

实务中，同期资料合规义务主体主要有外商投资企业、中外合资经营企业、中外合作经营企业以及具有海外投资或者海外关联方的境内私营企业和国有企业。

《特别纳税调整实施办法（试行）》第15条规定了同期资料义务豁免的情形，分别是：

（1）关联购销金额低于2亿元且其他关联交易金额低于4000万元；

（2）关联交易属于执行预约定价安排所涉及的范围；

（3）外资股份低于50%且仅与境内关联方发生关联交易。

企业在判断自身是否应当履行同期资料合规义务时，应当根据该15条的规定，从外资股份比例、发生关联交易的关联方以及关联交易金额三个方面进行测试。

2、准备和提供同期资料的期限

根据《中华人民共和国企业所得税法》第43条、《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第114条以及《特别纳税调整实施办法（试行）》第13条和第16条的规定，企业应在关联交易发生年度的次年5月31日之前准备完毕该年度同期资料，并自税务机关要求之日起20日内提供。

3、同期资料的主要内容

同期资料的核心目的是测试和论证关联交易的定价是否符合独立交易原则，主要内容可以分为披露展现和分析论证两个部分。需要披露的内容主要包括组织结构、关联交易信息、生产经营情况等等。需要分析和论证的内容主要包括可比性分析和转让定价方法分析。企业在同期资料中，应当根据自身披露的相关事实充分论证自身关联交易定价符合独立交易原则。实践中，同期资料可以采用企业自身的口吻论述，也可以采用第三方的口吻论述，在具体行文时存在一些区别，但并不会对同期资料的功能和目的产生影响。

三、2015年度同期资料准备工作的四大关键点

据了解，国家税务总局正在主持并着力推动《特别纳税调整实施办法（试行）》的修订工作，同期资料管理部分将会做出较大程度的修改，预计将会在很大程度上借鉴BEPS第13项行动计划《转让定价同期资料和分国信息披露指引》形成的研究结果（详见附件）。结合2014年度我国反避税工作的特点以及我国同期资料管理的未来变化趋势，2015年度同期资料的准备工作应当着重关注以下四个关键环节。

（一）强化无形资产关联交易的定价论证

无形资产转让和使用的交易类型主要有版权、专利、商标、营销渠道、商业秘密、专用技术以及工业品外观设计和实用新型等工业产权的所有权转让和使用权的提供等交易。企业直接证明自身与境外关联方之间发生的无形资产交易的定价符合独立交易原则的难度非常大，原因主要有两点。

首先是可比公司难以选择，发生无形资产交易的可比性因素使得可比公司的选择范围非常狭窄，很多原本可比性良好的公司没有类似该无形资产关联交易。

其次是定价方法的选择，由于无形资产本身的商业和市场价值难以界定，甚至某一交易对象在关联方之间价值巨大，而在非关联方之间反而没有价值，根本无法用独立交易原则来衡量，导致可比非受控价格法和再销售价格法无法适用。

因此，无形资产关联交易定价合理性论证工作往往是同期资料管理的难点。

为充分论证企业无形资产关联交易定价的合理性，企业应当在准备同期资料时做好以下三个方面的工作：

1、尽可能选择交易类似的可比公司

当企业有条件或者根据可比公司的披露存在类似的无形资产交易类型时，企业应当尽量选择这些与自身具有类似交易类型的可比公司，以增强论证的说服力和证明力。可比公司选择的核心是类似的无形资产交易、无形资产的价值以及相应对价支付的金额。

2、阐明无形资产的商业价值

如果一项无形资产交易难以找到类似可比交易和公司时，企业应当详细阐明该无形资产的研发难度、投入成本、商业价值以及企业获得这项所有权或者使用权所能够给企业带来的经济利益。同时，企业还应当阐明这项无形资产交易的出让方是否真正应当享有特许权使用费收入，论证取得收入的关联方具有经济实质并且其巨额收入与其在集团内部的资产、功能等相适应。

3、适宜选用交易净利润法

交易净利润法以可比非关联交易的利润率确定关联交易的净利润，由于该方法只针对一个关联企业所履行的功能及所承担的风险进行考察，因而不需要特别详细的可比非关联交易信息，方便进行比较。但是，这一方法不可避免地回避了具体无形资产交易的定价细节，论证不够直接，但已符合税法的要求。

（二）提供劳务关联交易的定价论证
提供劳务关联交易的类型主要有市场调查、行销、管理、行政事务、技术服务、维修、设计、咨询、代理、科研、法律、会计事务等服务的提供。目前受税务机关重点关注的劳务交易主要有接受股东提供的服务、服从集团统一管理的集团管理服务、企业自身可以完成或已由第三方完成的重复服务、接受与企业经营、功能和风险不相匹配的服务。企业证明自身与境外关联方发生的劳务交易的定价是否符合独立交易原则的难度也很大，而且此类交易是税务机关着重调查的对象，因此，企业应当审慎关注并防范这一风险。

为充分论证企业劳务关联交易定价的合理性，企业应当在准备同期资料时做好以下三个方面的工作：

1、尽可能选择交易类似的可比公司

企业应当立足全面分析集团的商业运营模式、业务模式及行业发展，准确识别自身在集团内部发挥的功能及承担的风险。基于此，可以借助BVD数据库选择在关联劳务交易方面有重大可比性的可比公司，为关联劳务交易的定价合理性提供支撑。

2、选择具有支持性的定价方法

尽管可比非受控价格法、再销售价格法和成本加成法都适用于劳务交易，但使用上述三种方法所要求的条件比较苛刻，可操作性不强，因此，仍然建议企业应当在税法允许的定价方法范围内选择对自己有利的定价方法，适宜采用交易净利润价格法，合法地回避关联劳务交易的具体可比细节。

3、论证关联劳务交易的合理商业目的及经济实质

为补充论证的力度和说服力，企业可以适当补充境外关联方的经济实质，披露提供劳务的境外关联方在整个企业集团内部的风险和功能定位，并采用合理的测试方法对关联劳务交易的合理商业目的进行测试，充分论证关联劳务交易的合理商业价值。

（三）遵循信息披露的一致性原则

遵循信息披露的一致性原则是同期资料管理的一贯性原则。在同期资料中，企业需要披露的信息应当与其经审计的财务报告、企业年度关联业务往来报告表中所披露的信息相一致，否则税务机关将会得出企业披露信息存在虚假的结论，进而使得同期资料中分析论证的部分的说服力大打折扣。

（四）同期资料管理常态化

同期资料的准备工作应当在平时逐步进行，否则到第二年汇算清缴期间或税务机关要求资料提交前再做，工作量太大，而且由于人员的变动、时间的推移，要准确备齐税务机关需要的所有资料比较困难。此外还要注意集团企业间、企业内部各部门间的配合，一项产品和服务从开发商到生产商再到供应商，中间有很多环节，哪个环节资料连接不上都可能给企业带来风险，对集团内部存在较多关联交易的企业尤其要注意同期资料的连贯性和完备性。

小结
　　2014年我国反避税调查调整工作形势严峻，企业的反避税合规风险非常大。预计2015年税务机关的反避税工作力度不会减弱，同期资料管理更趋于常态化和规范化。企业应当根据2014年我国反避税工作呈现出的特点以及2015年反避税工作的趋势，审慎地依照税法法律法规的相关规定，妥善履行同期资料的准备和提交义务。由于同期资料的准备工作难度大，对税法合规性的把控要求高，建议企业借助税法专业人士的协助，在准备同期资料、把脉关联交易定价方法的过程中，识别和评估相应涉税风险，避免和防范反避税调查调整的风险。

附件：

现行同期资料主要内容的结构与BEPS第13项行动计划的区别对比