涨知识 · 联营模式下百货商场的收入确认

联营模式是百货商场普遍采用的业务模式。该业务模式下，供应商在百货商场分配的专柜向顾客销售商品，百货商场根据约定的分成比例与供应商进行结算，部分供应商对商场收取的分成有保底承诺。百货商场与供应商签订合同，约定各自的权利义务。商品向顾客售出之前，所有权属于供应商，供应商负责保管商品，并承担商品毁损和灭失的风险。供应商有权决定商品的上架和下架时间，以及在不同的门店或专柜之间调换货物。商品价格主要由供应商制定，有时需要经过百货商场的审核，其主要目的是避免供应商定价过高或过度打折，从而对该商品在本商场的销售情况或商场的整体商业定位造成不利影响。百货商场举办促销活动时，促销方案和价格主要由百货商场主导，供应商可以选择参加或不参加，如参加，则可能需要和百货商场共同承担相关费用。专柜销售人员由供应商直接委派，但需要接受商场的培训，遵循商场的管理要求并接受商场的监督。百货商场为供应商提供经营场地以及相应的综合管理服务，监督进店的商品，并提供统一收银等服务。顾客在百货商场购物时，通常取得以百货商场抬头开具的销售凭证。供应商在商场售出的商品出现质量问题，百货商场负责先行赔付，随后再根据与供应商的协议约定向供应商进行追偿。

在上述联营模式安排中不包含租赁的情况下，在确认收入时，百货商场应当按照新收入准则中有关主要责任人和代理人的原则判断收入确认金额。

《企业会计准则第 14 号——收入》（2017年修订版）第三十四条规定：“企业应当根据其在向客户转让商品前是否拥有对该商品的控制权，来判断其从事交易时的身份是主要责任人还是代理人。企业在向客户转让商品前能够控制该商品的，该企业为主要责任人，应当按照已收或应收对价总额确认收入；否则， 该企业为代理人，应当按照预期有权收取的佣金或手续费的金额确认收入，该金额应当按照已收或应收对价总额扣除应支付给其他相关方的价款后的净额，或者按照既定的佣金金额或比例等确定。

企业向客户转让商品前能够控制该商品的情形包括：
（一）企业自第三方取得商品或其他资产控制权后，再转让给客户。
（二）企业能够主导第三方代表本企业向客户提供服务。
（三）企业自第三方取得商品控制权后，通过提供重大的服务将该商品与其他商品整合成某组合产出转让给客户。

在具体判断向客户转让商品前是否拥有对该商品的控制权时，企业不应仅局限于合同的法律形式，而应当综合考虑所有相关事实和情况，这些事实和情况包括：
（一）企业承担向客户转让商品的主要责任。
（二）企业在转让商品之前或之后承担了该商品的存货风险。
（三）企业有权自主决定所交易商品的价格。
（四）其他相关事实和情况。”

在上述联营模式下，顾客直接在供应商的专柜购买商品，在此之前，商品的所有权归属于供应商，供应商有权主导商品的销售活动，例如决定商品的上架和下架时间，是否在不同的门店、专柜之间调换货物，主导商品定价以及促销方式等，并获取销售商品的经济利益，也承担因商品滞销或打折销售等造成的损失。相反，在商品销售给顾客之前，百货商场不能决定如何销售这些商品，不能自行或者要求供应商将商品用于其他用途，也不能禁止供应商把商品用于其他用途；某些情况下，虽然百货商场可能有权对供应商销售的商品进行干预，例如新增商品品牌需要经过百货商场认可，滞销或过季的商品应及时下架等，但其目的主要是为了维护百货商场的商业定位和形象，并不表明百货商场能够主导这些商品的销售。

因此，商品在销售给顾客之前由供应商控制，供应商有权主导商品的使用并获取其经济利益；百货商场并未取得商品的控制权，其身份是协助供应商销售特定商品，应被认定为代理人，按照净额确认收入。

下面我们通过一个案例来看一下。

A服装公司在甲百货商场设立专柜销售自己的品牌羽绒服，单价价格1130元，通过甲商场统一收银，每销售一件，甲商场收取106元的手续费。销售完成时，甲商场给顾客按销售价1130元给顾客开具增值税发票，月底结算时A公司给甲商场开具1130元的增值税专用发票，同时甲商场给A公司开具106元的服务费发票。

甲商场相关的会计处理参考如下：
1、顾客购买羽绒服时
借：银行存款 1130
      贷：其他应付款 1000
           应交税费-应交增值税-销项税额 130
2、跟A公司结算货款，并收取手续费时
借：其他应付款 1000
     应交税费-应交增值税-进项税额 130
      贷：银行存款 1024
            主营业务收入 100
           应交税费-应交增值税-销项税额 6

通过上述会计处理，可以看出虽然甲商场给顾客开具了1130元的发票，但是依据新收入准则的规定和上述分析，甲商场在会计上并不能全额确认收入，只能按100元确认收入。就这个业务整体而言，在增值税申报表上，需要按1000元的货物销售额和100元的服务销售额申报增值税。 

新收入准则在2021年全面实施后，会计处理和税务处理方面将会产生很多差异，增值税申报表的销售额与会计报表的收入额不一致，将会是非常常见的事情，如果纳税申报时有提示，需要财务人员将差异的明细做好台帐，以便给税务机关解释清楚。