吐血整理！中级会计实务答疑精华90问（第32问：六大调整抵销分录）

2019年中级会计职称快考试了！为了让各位考生有所获益，小编吐血整理了众考生们在《中级会计实务》学习过程中存在的各类疑问，并将网校老师的答疑整理给大家，供大家探讨学习，直至考试当天截至，祝大家备考愉快！

试题：

编制2018年12月31日甲公司编制合并报表时，有关调整、抵销的会计分录；说明至2018年12月31日乙公司可辨认净资产按照购买日的公允价值持续计算的账面价值。
　　①调整子公司账面价值。
　　借：存货　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 200
　　　　固定资产　　　　　　　　　　　　　　　　　　 1 000
　　　　无形资产　　　　　　　　　　 　　　　　　　　1 000
　　　　递延所得税资产　　　　　　　　　　　（200×25%）50
　　　　贷：应收票据及应收账款　　　　　 　　　　　　　　　200
　　　　　　递延所得税负债 　　　　　　　 　 （2 200×25%）550
　　　　　　资本公积　　　　　　　　　　　　　　　　　　 1 500
　　借：营业成本　　　　　　　　　　　　　　　 　　　　200
　　　　应收票据及应收账款　　　　　　　　　　 　　　　200
　　　　管理费用　　 　　　　　　　　　　　 　（25＋50）75
　　　　贷：存货　　　　　　　　　　　　 　　　　　　　　　200
　　　　　　信用减值损失　　　　　　　　 　　　　　　　　　200
　　　　　　固定资产　　　　　　　 　 　　（1 000/20×6/12）25
　　　　　　无形资产 　　　　　　　　　 　（1 000/10×6/12）50
　　借：递延所得税负债　　　　　　　 　　（275×25%）68.75
　　　　贷：递延所得税资产　　　　　　　　　　　（200×25%）50
　　　　　　所得税费用　　　　　　　　　　 　　　　 　　 18.75

提问：老师，您说的6大调整，是哪些？

解答：

您按以下思路掌握（时间仓促，应收应付项目没有按今年的新教材更新，您注意一下）

合并报表几乎是职称考试每年必考内容，很多考生在此非常头疼，故总结如何应对考试中主观题的合并报表步骤。如果考试时没有特殊要求，可以按照如下步骤。这种按部就班的方法非常好记，还不容易漏掉细节：

步骤一：做调整分录，将子公司的账面价值调整为公允价值（非同一控制下企业合并），即按照购买日的公允价值调整购买日子公司的账面价值。

借：存货

固定资产

无形资产

……

贷：资本公积（告诉什么项目在购买日公允价值与账面价值不等，就调整哪些项目，差额倒挤到资本公积）

然后调整递延所得税和资本公积：

借：递延所得税资产

贷：递延所得税负债

资本公积（差额倒挤）

调整相关资产的折旧和摊销：

借：管理费用

贷：固定资产

无形资产

借：递延所得税资产

贷：递延所得税负债

所得税费用（上述调整的管理费用金额×所得税率）

步骤二：将对子公司的长期股权投资由成本法调整为权益法

先将子公司实现净利润按照上述调整分录影响的损益调整为以母公司视角的净利润：

借：长期股权投资（上述调整后的净利润×母公司持股比例）

贷：投资收益

借：投资收益（子公司宣告发放的现金股利×母公司持股比例）

贷：长期股权投资

借：长期股权投资

贷：其他综合收益（子公司其他综合收益变动金额×母公司持股比例）

借：长期股权投资

贷：资本公积（子公司其他权益变动中母公司享有的份额）

步骤三：将母公司长期股权投资与子公司所有者权益抵消

借：股本/实收资本（子公司年末数）

资本公积（子公司年初数+本年发生数+上述调整分录中的借贷方代数和）

盈余公积（子公司年初数+本年提取数）

未分配利润——年末（子公司年初数+调整后净利润-提取盈余公积数-分配现金股利数）

其他综合收益（子公司期初数+本期发生数）

商誉（倒挤，也可以用合并成本减掉购买日享有的子公司可辨认净资产公允价值的份额来验算）

贷：长期股权投资（经过上述调整后的最终的长期股权投资金额）

少数股东权益（借方除商誉外的所有金额×少数股东持股比例）

步骤四：将母子公司利润分配过程抵消

借：投资收益（调整后的净利润×母公司持股比例）

少数股东损益（调整后的净利润×少数股东持股比例）

未分配利润——年初（子公司未分配利润期初数）

贷：提取盈余公积（本年提取数）

向所有者（或股东）分配（宣告发放现金股利总额）

未分配利润——年末（倒挤，可以和步骤三的演算是否一致）

步骤五：抵消本期内部交易中未实现内部销售损益

（1）针对内部购销存货：

借：营业收入（全部存货交易金额，不含增值税）

贷：营业成本

借：营业成本

贷：存货（期末未对外销售部分中包含内部销售毛利）

内部跌价准备，即对内部销售利润形成的存货成本计提的跌价准备。

借：存货——存货跌价准备

贷：资产减值损失

借：递延所得税资产

贷：所得税费用（上述抵消分录中存货的贷方金额×所得税率）

借：少数股东权益（上述抵消分录中涉及的损益金额×（1-所得税率）×少数股东持股比例）

贷：少数股东损益

连续抵消时，只需将商誉利润表项目换为“未分配利润——年初”项目。

（2）针对内部交易固定资产抵消：

A.内部销售方为存货，购入方确认为固定资产

①将与内部交易形成的固定资产包含的未实现内部销售损益予以抵消

借：营业收入【内部销售企业的不含税收入】

　　贷：营业成本【内部销售企业的成本】

　　　　固定资产—原价【内部购进企业多计的原价】

　同时逆流交易情况下，在固定资产中包含的未实现内部销售损益（扣除所得税影响）中，归属于少数股东的未实现内部销售损益分摊金额在合并财务报表工作底稿中的抵销分录如下：

借：少数股东权益

贷：少数股东损益

②将内部交易形成的固定资产当期多计提的折旧予以抵消

借：固定资产—累计折旧

　　贷：管理费用

同时逆流交易情况下，在固定资产折旧中包含的未实现内部销售损益（扣除所得税影响）中，归属于少数股东的未实现内部销售损益分摊金额在合并财务报表工作底稿中的抵销分录如下：

借：少数股东损益

贷：少数股东权益

③确认递延所得税资产

借：递延所得税资产

　　贷：所得税费用

B.内部销售方为固定资产，购入方也确认为固定资产

①将与内部交易形成的固定资产包含的未实现内部销售损益予以抵消

借：营业外收入【内部销售企业的利得】

　　贷：固定资产—原价【内部购进企业多计的原价】

②将内部交易形成的固定资产当期多计提的折旧费和累计折旧予以抵消

借：固定资产—累计折旧

　　贷：管理费用

③确认递延所得税资产

借：递延所得税资产

　　贷：所得税费用

第二年：

①将期初未分配利润中包含的该未实现内部销售损益予以抵消，以调整期初未分配利润

借：未分配利润—年初

　　贷：固定资产—原价

②将内部交易形成的固定资产上期多计提的折旧费和累计折旧予以抵消，以调整期初未分配利润

借：固定资产—累计折旧

　　贷：未分配利润—年初

③将内部交易形成的固定资产当期多计提的折旧费和累计折旧予以抵消

借：固定资产—累计折旧

　　贷：管理费用

④确认递延所得税资产

借：递延所得税资产

　　所得税费用【差额】

　　贷：未分配利润—年初

　　　　所得税费用【差额】

C. 固定资产清理时可能出现三种情况：提前清理；期满清理；超期清理。

无论是哪种情况，清理当期的抵销处理都相同。清理期末，账面已经不存在内部固定资产，而其包含的未实现利润已经转入营业外收支（固定资产处置损益），因此，抵销分录比照使用期间，用营业外收支替代固定资产（含累计折旧）项目即可。处置收益用营业外收入，处置损失用营业外支出，无需考虑方向，处置损益的金额也没有任何影响。

①抵销内部固定资产原价中的未实现利润

借：未分配利润——年初

贷：营业外收入

②抵销以前期间多计提的折旧费用

借：营业外收入

贷：未分配利润——年初

③抵销本期多计提的折旧费用

借：营业外收入

贷：管理费用

注：假如该固定资产清理为净损失，则上述分录中的“营业外收入”科目应换成“营业外支出”科目。

（3）无形资产原价中包含的未实现内部销售利润的抵消：比照固定资产原价中包含的未实现内部销售利润抵消的处理方法。

（4）内部债权债务的抵消

A.应收账款与应付账款的抵消

第一年

内部应收账款抵消时

借：应付账款【含税金额】

　　贷：应收账款

内部应收账款计提的坏账准备抵消时

借：应收账款—坏账准备

　　贷：信用减值损失

内部计提坏账准备涉及递延所得税资产抵消时

借：所得税费用

　　贷：递延所得税资产

第二年

内部应收账款抵消时

借：应付账款

　　贷：应收账款

内部应收账款计提的坏账准备抵消时

借：应收账款—坏账准备

　　贷：未分配利润—年初

借（或贷）：应收账款—坏账准备

　　贷（或借）：信用减值损失

内部计提坏账准备涉及递延所得税资产抵销时

借：未分配利润—年初

　　贷：递延所得税资产

借（或贷）：所得税费用

贷（或借）：递延所得税资产

B.内部持有至到期投资与应付债券的抵销

借：应付债券（发行方账面价值）

投资收益（差额，倒挤，若是贷方差额则贷记财务费用）

贷：债权投资（投资方账面价值）

同时，还应抵销附带的利息收入与利息支出：

借：投资收益

贷：财务费用

借：应付利息

贷：应收利息

应收票据与应付票据；预付账款与预收账款；应收股利与应付股利；应收利息与应付利息；其他应收款与其他应付款都是相关项目直接抵消，即借记债务（负债），贷记债权（资产）。注意预收账款和预付账款的抵消项目是预收款项和预付款项。

注：以上答疑精华来源于正保会计网校答疑板，网校老师会针对已购课学员提出的问题进行答疑。（网校答疑板使用攻略） 

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